加载中…2020注册会计实务【165】金融资产终止确认的判断流程【2】
(2020-06-21 17:17:38)
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2020注册会计实务【165】金融资产终止确认的判断流程【2】
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企业在判断金融资产是否终止确认以及在多大程度上终止确认时，应当遵循以下步骤： 一、确定适用金融资产终止确认规定的报告主体层面 二、确定金融资产是部分还是整体适用终止确认原则 2020注册会计实务【164】金融资产终止确认的判断流程【1】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zp5i.html 三、确定收取金融资产现金流量的合同权利是否终止 企业在确定适用金融资产终止确认规定的报告主体层面（合并财务报表层面或个别财务报表层面）以及对象（金融资产整体或部分）后，即可以开始判断是否对金融资产进行终止确认。收取金融资产现金流量的合同权利已经终止的，企业应当终止确认该金融资产。如一项应收账款的债务人在债务约定的期限内支付了全部款项，或在期权合同到期时期权持有人未行使期权权利，导致收取金融资产现金流量的合同权利终止，企业应当终止确认金融资产。 或收取金融资产现金流量的合同权利没有终止，企业应当判断是否转移了金融资产，并根据以下金融资产转移的相关判断标准确定是否确认被转移的金融资产。 四、判断企业是否已经转移了金融资产 企业判断是否已经转移金融资产时，应安全下两种情形作进一步判断： 1.企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方。 企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方，表明该项金融资产发生了转移，通常表现为金融资产的合法出售或金融资产现金流量的合法转移。例如，实务中常见的股票背书转让、商业票据贴现等，均属于这一种金融资产转移的情形。在这种情形下，转入方拥有了被转移金融资产所有未来现金流量的权利，转出方应进一步判断金融资产风险和报酬转移情况来确定是否应当终止确认被转移金融资产。 2.企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利，但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的权利。
（1）企业（转出方）只有从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方。在有的资产证券化等业务中，如发生被转移金融资产的实际收款日期与向最终收款方付款的日期不同导致款项缺口的情况，转出方需要提供短期垫付款项。在这种情况下，并且仅当转出方有权全额收回该短期垫付款并按照市场利率就该垫付款计收利息，方能视同满足这一条件。在有转出方短期垫付安排的资产证券化业务中，如果转出方收取该垫付款的权利仅优先于次级资产支持证券持有人、但劣后于优先级资产支持证券持有人，或转出方不计收利息的，均不能满足这一条件。 例如，在一项资产证券化的交易中，按照交易协议规定，转出主在设计结构化主体时需要向结构化主体提供现金或其他资产以建立流动性储备，确保在收取基础资产款项发生延误时能够向资产证券化产品的持有者按协议规定付款，被运用的流动性储备只能通过提留基础资产后续产生的现金流的方式收回。假设转出方合并该结构化主体，在该种情况下，由于转出方出资设立了流动性储备（即提供了垫付款项），在发生收款延误时，转出方有义务向最终收款方尚未从基础资产收取的款项，且如果基础资产后续产生的现金流量不足的情况转出方没有收回权，导致该交易不满足上述“转出方只有从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方“的条件。类似地，如果资产证券化协议规定转出方承担或转邮方实际承担了需要时向结构化主体提供现金借款的确定承诺，且该借款只能通过提留基础资产后续产生的现金流的方式收回，则该资产证券化交易也不满足条件。 如果结构化主体的流动性储备不是由转出方提供或承诺的，而是来自基础资产产生的现金流量或由该效支持证券的第三方次权益持有者提供，且转出方不控制（即不需合并）该结构化主体，由于没有向结构化主体（即转入方）支付被转移金融资产取得的现金流量以外的其他现金流量，这种流动性储备安排满足本条件的情形。 （2）转让合同规定禁止企业（转出方）出售或抵扣该金融资产，但企业可以将其作为赂最终收款方支付现金流量义务的保证。企业不能出售该项金融资产，也不能以该项金融资产作为质押品对外进行担保，意味着转出方不再拥有出售或处置金融资产的权利。但是，由于企业负有向最终收款方支付该项金融资产所产生的现金流量的义务，该项金融资产可以作为企业如期向最终收款方支付现金流量的保证。 （3）企业（转出方）有义务将代表最终收款方收取的所有现金流量及时划转给最终收款方，且玩重大延误。企业无权将该现金流量进行再投资。但是，如果企业在收款日和最终收款方要求的划转日之间的短暂结算期内将代为收取的现金流量进行现金或现金等价物投资，并且按照合同约定将此类投资的收益支付给最终收款方，则视同满足本条件。 这一条件不仅对转出方在收款日至赂最终收款方支付日的短暂结算期间内将收取的现金流量进行再投资作出了限制，而且将转出方为了最终收款人利益而进行的投资严格地限定为现金或现金等价物投资。在这种情况下，现金和现金等价物应当符合“财务报告”中的定义，而且不允许转出方在为这些现金或现金等价物投资中中保留投资收益，所有投资收益必须支付给最终收款方。例如，如果按照某过手安排，合同条款允许企业将代最终收款方的现金流量投资于不满足现金或现金等价物定义的某些理财产品或货币市场基金等产品，则该过手安排不满足本条件，进而不能按照金融资产转移进行后续判断和会计处理。此外，在通常情况下，如果根据合同条款，企业自代为收取现金流量之日起至最终划转给最终收款方的期间超过三个月，则视为重大延误，进而该过手安排不满足本条件，因此不构成金融资产转移。 资料来源： 中国注册会计师协会.2020年注册会计师全国统一考试辅导教材《会计》.北京：中国财政经济出版社.2020（3）第1版：218-291. |
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【参考阅读】 2020中级会计实务【068】金融资产的分类 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zmzf.html 2020中级会计实务【069】金融负债的分类 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zmzo.html 2020中级会计实务【070】金融资产和金融负债的确认和终止确认 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn0f.html 2020中级会计实务【071】金融资产和金融负债计量【1】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn1v.html 2020中级会计实务【072】金融资产和金融负债计量【2】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn1z.html 2020中级会计实务【073】金融资产和金融负债计量【3】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn20.html 2020中级会计实务【074】金融资产和金融负债计量【4】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn2x.html 2020中级会计实务【075】金融资产和金融负债计量【5】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn36.html 2020中级会计实务【076】金融资产和金融负债计量【6】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn37.html 2020中级会计实务【077】金融资产和金融负债计量【7】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn3a.html 2020中级会计实务【078】金融资产和金融负债计量【8】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn3d.html 2020中级会计实务【079】金融资产和金融负债计量【9】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn40.html 2020中级会计实务【080】金融资产和金融负债计量【10】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn41.html 2020中级会计实务【081】金融资产和金融负债计量【11】 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn4b.html 资料来源： 财政部会计资格评价中心.2020年度全国会计专业技术资格考试辅导教材《中级会计实务》.北京：经济科学出版社.2020（2）第1版：106-132.
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