税法与税务会计【043】销售货物销项税额核算【2】

农业银行沈阳辽中支行    周桐    学习笔记

 

 

企业销售货物、加工、修理修配工劳务，服务，无形资产或不动产，应当按应收或已收的金额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按取得收入的金额，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、”固定资产清理“等科目，按现行增值税制度规定计算的销项税额（或采用简易计税方法计算的应交增值税税额），贷记”应交税费——应交增值税（销项税额）“科目（小规模纳税人应贷记”应交税费——应交增值税“科目）。发生销售退回的，应根据税务机关开具的红字专用发票作相反的会计分录。会计上收入或利得确认时点先于增值税纳税义务的，应将相关销项税额记入”应交税费——待转销项税额“科目，待实际发生纳税义务时再转入”应交税费——应交增值税（销项税额或简易计税）“科目。

销售货物销项税额的会计核算主要包括：一般销售方式下销项税额的核算，视同销售方式下销项税额的会计核算，特殊销售方式下销项税额的会计核算。

一、 一般销售方式下销项税额的会计核算

税法与税务会计【042】销售货物销项税额核算【1】

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zfrb.html

二、视同销售方式下销项税额的会计核算

企业发生现行增值税制度规定的视同销售行为，应当按照国家统一的会计制度进行相应的会计处理，并按照现行增值税制度的规定计算的销项税额（或采用简易计税方法计算的应纳增值税税额），借记”应付职工薪酬“、”利润分配“等科目，贷记”应交税费——应交增值税（销项税额或简易计税）”科目。

1.将货物交付他人代销和销售代销货物销项税额的会计核算

现行增值税法规定，委托他人代销货物，其纳税义务发生的时间为收到代销单位的代销清单或收到全部或部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；若先开具发票的，则为开具发票的当天。委托代销有两种方式，即视同买断方式和收取手续费方式。

（1）采取视同买断方式代销商品，代销方可以自己制定销售价格，销售价格与买断价格之间的差额为代销的利润。如果双方约定，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无头，那么委托方与受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别。在符合收入确认条件时，委托方应确认相关的销售商品收入，受托方作为购进商品处理。如果委托方与受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退还给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时通常不确认收入，受托方也不作为购进商品处理，受托方将商品售出后，按实际销价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。委托方收到代销清单，按应收的款项，借记“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

（2）采取收取手续费方式代销商品，代销方只能按照代销协议确定的代销价格销售代销商品。企业发出代销商品时，借记“发出商品”科目，贷记“库存商品”科目。采用收取手续费方式委托其他单位代销商品，也可以单独设置“委托代销商品”科目。企业收到代销单位的代销清单时，并根据代销清单开具增值税专用发票，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”及“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。委托单位支付的代销手续费，应在接到受托单位转来的普通发票后，借记“销售费用”，贷记“银行存款”、”应收账款“等科目。

【例2.13】平安报装厂委托市第一百货代销服装100件，不含税代销价格500元/件，成本为200元/件。月末收到市第一百货转来的代销清单，清单上注明本月已销售服装80件。平安服装厂根据代销清单开具增值税专用发票。代销手续费为每件价税合计50元，并取得了增值税专用发票，5日后平安服装厂收到扣除手续费后的全部款项。

平安服装厂的会计分录为：

发出代销商品时：

借：发出商品                     20 000

    贷：库存商品                           20 000

收到代销清单时：

借：应收账款——市第一百货代销商品款   45 200

    借：主营业务收入                              40 000

        应交税费——应交增值税（销项税额）         5 200

同时结转产品成本：

借：主营业务成本                   16 000

    贷：发出商品                             16 000

收到代销方开具的手续费发票时：

借：销售费用                           3 539.82

    应交税费——应交增值税（进项税额）  460.18

    贷：应收账款——市第一百货代销商品款             4 000

收到代销商品款时：

借：银行存款                      41 200

    贷：应收账款——市第一百货代销商品款        41 200

    【45 200-4 000=41 200元】

市第一百货的会计分录为：

收到代销商品时：

借：受托代销商品              50 000

    贷：受托代销商品款                    50 000

实际销售商品时：

借：银行存款                     45 200

    贷：应付账款                            40 000

        应交税费——应交增值税（销项税额）    5 200

借：应交税费——应交增值税（进项税额）  5 200

    贷：应付账款                                 5 200

借：受托代销商品款                40 000

    贷：受托代销商品                        40 000

支付平安服装厂货款并结算代销手续费时：

借：应付账款                    45 200

    贷：主营业务收入（或其他业务收入）      3 539.82

        应交税费——应交增值税（销项税额）    460.18

        银行存款                              41 200

2.设有两个以上销售机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个销售机构移送至其他机构（不在同一县、市）用于销售的销项税额的会计核算。

设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构（不在同一县、市）用于销售，其纳税义务的发生时间为货物移送的当天。货物调出方在货物移送时要开具增值税专用发票并计算销项税额，贷记”应交税费——应交增值税（销项税额）“科目，按确定的价格贷记”库存商品“科目，同时按确定的价税合计数借记”应收账款“科目。调入方按确定的货价借记”库存商品“科目，按增值税专用发票上注明的税额借记”应交税费——应交增值税（进项税额）“科目，同时按照价税合计数贷记”应付账款——调出方”科目。

【例2.14】某集团下属两个单位A和B分别位于甲市和乙市。2018年6月，A公司将自产货物100件，每件不含税售价为1 000元，成本为800元，调往B公司用于销售（双方均为增值税一般纳税人）。

B公司的会计分录为：

借：库存商品　　　　　　　　　　       80 000

    应交税费——应交增值税（进项税额）  12 800

    贷：应付账款——A公司                           92 800

A公司的会计分录为：

借：应收账款——B公司    92 800

    贷：库存商品                          80 000

        应交税费——应交增值税（销项税额）12 800

3.将自产或委托加工货物用于集体福利及个人消费的销项税额的会计核算

纳税人将自产或委托加工货物用于集体福利及个人消费的，其纳税义务发生的时间为货物移送的当天。其销项税额的计算公式为：

销项税额=计税价格×增值税税率 

在移送货物时，如果货物的所有权未发生改变，按自产或委托加工货物的成本及其增值税税额之和，借记“应付职工薪酬”等科目，按自产或委托加工货物的成本贷记“库存商品”、“原材料”等科目，同时贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；如果货物的所有权发生改变，按自产或委托加工货物的公允价值及其增值税税额之和，借记“应付职工薪酬”等科目，按自产或委托加工货物的公允价值贷记“主营业务收入”科目，同时贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，并借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。

【例2.15】平安服装厂（增值税一般纳税人）将自产服装100件发给职工个人，已知衣服的成本为400元/件，对外不含税售价为500元/件。

销项税额=500×100×13%=6 500元。

应付职工薪酬=500×100+6 500=56 500元。

其会计分录为：

借：应付职工薪酬                   56 500

    贷：主营业务收入                           50 000

        应交税费——应交增值税（销项税额）   6 500

借：主营业务成本             40 000

    贷：库存商品                         40 000

4.将自产、委托加工或购进货物作为投资的销项税额的会计核算

按现行增值税法规定，将应税货物作为投资提供给其他单位或个体工商户，应视同销售货物计算销项税额，其纳税义务发生的时间为货物移送的当天。

企业以产成品、库存商品作为投资，其账务处理为：

借：长期股权投资（投出资产的公允价值加上应支付的相关税费）

    贷：主营业务收入/其他业务收入（投出资产的公允价值）

        应交税费——应交增值税（销项税额）（公允价值×税率）

        银行存款（支付的相关税费）

借：主营业务成本/其他业务成本

    存货跌价准备

    贷：库存商品

【例2.16】平安服装厂（增值税一般纳税人）将服装1 000件用于对外投资，已知每件衣服的对外不含税售价为1 000元，成本为800元。该企业未提取存货跌价准备。

企业将自产的产品用于对外投资，应在移送环节开具增值税专用发票，并计算增值税销项税额。

销项税额=1 000×1 000×13%=130 000元。

其会计分录为：

借：长期股权投资                1 130 000

    贷：主营业务收入                             1 000 000

        应交税费——应交增值税（销项税额）         130 000

借：主营业务成本                 800 000

    贷：库存商品                              800 000

【例2.17】平安服装厂（增值税一般纳税人）将外购布料用于对外投资，已知该布料的购进成本为1 000 000元，其公允价值为1 000 000元。

企业将购进货物用于对外投资，应视同销售计算销项税额。

销项税额=1 000 000×13%=130 000元。

其会计分录为：

借：长期股权投资                    1 130 000

    贷：其他业务成本                              1 000 000

        应交税费——应交增值税（销项税额）          130 000

借：其他业务成本                1 000 000

    贷：原材料                                 1 000 000

5.企业将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或个人的销项税额的会计核算

企业将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或个人，要视同销售货物计算销项税额，其纳税义务发生的时间及开具增值税专用发票的时间为货物移送的当天。按所端着货物的成本与所赠货物不含税售价或组成计税价格乘以税率计算的应纳增值税之和借记“营业外支出”科目，按所赠货物的成本贷记“库存商品”、“原材料”等科目，按应缴纳的增值税销项税额贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

【例2.18】平安服装厂（增值税一般纳税人）将自产服装100件直接赠送贫困山区，已知每件衣服的成本为500元，每件衣服不含税售价为800元。

其会计分录为：

借：营业外支出                   60 400

    贷：库存商品                          50 000

         应交税费——应交增值税（销项税额）10 400

在计算所得税时，应调增收入80 000元，调增成本50 000元。此外，由于纳税人直接捐赠不能在税前扣除，因而调增应纳税所得额60 400元。

6.将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者的销项税额会计核算

企业将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者，要视同销售货物计算销项税额，其纳税义务发生的时间及开具增值税专用发票的时间为货物移送的当天。按所分配货物的售价或组成计税价格、增值税销项税额之和借记“应付股利”科目，按分配货物的售价、组成计税价格贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，按应纳增值税销项税额贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

【例2.19】平安服装厂（增值税一般纳税人）将自产服装1 000件用于支付股利，已知每件服装的成本为1 500元，每件服装的不含税售价为2 000元。

其会计分录为：

借：应付股利                   2 260 000

    贷：主营业务收入                         2 000 000

        应交税费——应交增值税（销项税额）   260 000

借：主营业务成本               1 500 000

    贷：库存商品                              1 500 000

资料来源：

王桂玲，胡妙等.《税法与税务会计》.北京：清华大学出版社.2019（7）第一版:65-74.