企业合并有多种形式，会计上分为吸收合并、新设合并与控股合并。本文重点讨论吸收合并。

吸收合并在会计上区分同一控制条件下的企业吸收合并、非同一控制下企业吸收合并。

无论是同一控制与非同一控制，税收处理上须区分两种情况计税，即一般税务处理与特殊税务处理。下面将对同一控制条件下的企业吸收合并特殊税收处理进行分析、讨论。

同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方　　最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。同一控制条件下的吸收合并就是指受同一控制的一家或多家企业（即被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（即合并企业）。 

案例：2014年10月，甲公司与对乙公司进行吸收合并，乙公司拟将其拥有的下表所列资产与甲公司进行合并，假定其账面价值与计税基础相同。

乙公司交易资产情况表（单位：万元）

   注：所有者权益中，股本1000万元，未分配利润500万元，盈利公积500万元，资本公积1000万元

    假定，甲、乙公司均为A公司的全资子公司，因此，甲、乙公司合并属同一控制下企业合并。A公司对乙公司的“长期股权投资”采用成本法核算，账面价值（投资成本）为1000万元。拟采用下面方案进行企业合并。

合并方案：甲公司向乙公司股东A公司以每股1.5元的价格定向增发3000万股（每股面值1元），同时向A公司支付现金300万元，支付债券200万元（公允价值）。以此方式对乙以公司进行吸收合并。

甲公司合并企业支付情况表（单位:万元）

据方案，乙公司（被合并方）股东A公司在企业合并时取得的股权支付金额与其交易支付总额的比例=3000万股万元 ×1.5元/每股/5000万元(交易支付总额)=4500万元（股权支付金额）/5000万元(交易支付总额)=90%>85%

假定该企业合并具有合理的商业目的；企业合并后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；企业合并中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。那么，依据财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税[2009]59号）的规定，上述企业合并，符合特殊税务处理条件，可选择特殊税务处理。

因此，上述案例，可采用特殊税务处理，或称为“免税”合并。

 特殊税务处理的核心内容就是：

企业合并后，合并企业、被合并企业股东的计税基础分别以被合并企业原有企业计税基础、持有被合并企业股权的计税基础确定。

企业合并交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值），合并企业所得税实行承继等。

根据特殊税务处理规定，合并各方应按以下要求进行税务处理：

     （一）乙公司（被合并方）的税收处理

    采用特殊税务处理的，乙公司也就是被合并方无须清算企业所得税，因此，其合并日资产情况表，即为乙公司交易资产情况表所列内容，无须对留存收益资产进行调整。也即下表：

乙公司合并日资产情况表（单位：万元）

  注：所有权益中，股本1000万元，未分配利润500万元，盈利公积500万元，资本公积1000万元。股本1000万元为甲公司投入。

   （二）甲公司（合并方）的税收处理

计算企业所得税。甲公司向乙公司股东支付债券，应确认应税所得。即：

转让债券资产应缴企业所得税=200万元（债券收入)-100万元（债券成本）-20万元（债券利息）×25%=20万元。

确立计税基础。根据特殊税务处理规定，合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。

甲公司吸收合并资产计税基础=2200万（固定资产）+900万元（存货）+100万元（应收账款）+500万元（货币资金）=3700万元。

甲公司吸收合并负债计税基础=700万元（应付账款） 

    （三）A公司（母公司）的税收处理

计算企业所得税。根据规定，实行特殊税务处理的，业合并交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

上述方案二表明，甲公司向乙公司股东A公司以每股1.5元的价格定向增发3000万股（每股面值1元），同时向A公司支付现金300万元，支付债券200万元（公允价值，成本100万元）。以此对乙公司进行吸收合并。那么，

被转让资产（乙公司）公允价值=5000万元；

被转让资产（乙公司）计税基础=3000万元；

非股权支付金额=200万元（债券）+300万元（现金）=500万元

因此，甲公司非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（5000万元－3000万元）×（500万元÷5000万元）=200万元

甲公司企业合并应缴企业所得税=200万元×25%=50万元。

确立计税基础。根据特殊税务处理规定，被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定；同时，对非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。据此，

依上例，乙公司股东A公司原持有被合并的乙公司股权的计税基础为：1000万元，

非股权支付占有的计税基础为：500万元（非股权支付）-200万元(非股权所得）=300万元

因此，合并后，被合并企业股东A公司应确认的计税基础为：1000万元-300万元=700万元。