加载中…处置子公司+丧失控制权的解析（关注中国证监会2011年上市公司执行会计准则监管报告）
(2012-11-17 21:35:53)
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杂谈 |
处置子公司部分股权+丧失控制权的解析（关注中国证监会2011年上市公司执行会计准则监管报告）
关注：
1、CPA教材上的合并报表调整分录无比晦涩，如果谁可以直接说他看明白了教材上的调整分录，我很佩服他。
我在这里做了个解析，详细说明书上那些分录怎么来的。
不过，据分析，计算投资收益是两个路径，财政部的通知内容和实际中的分录是两张皮，因此我总结了另一个公式。答案是一样的。
2、财政部一个年报通知里边明确了合并层面计算投资收益要扣除商誉，会计准则讲解2010版第581页说了这个事情，但CPA会计教材第82页没说过这件事情。
不过2011年轻松过关二里边一个例题明确了这个东西。
3、CSRC2011上市公司年报监管报告，很严肃指出，处置完毕后剩余的股权公允价值如何计量是目前面临的一个挑战。因此下面案例中，剩余40%股权的公允价值直接由控股权的出售价格来倒推，不一定对，只是为了解题方便而设计的。
同样的类似的情况发生在【非同一控制下分步实现的企业合并】中，已经持有的股权如何进行公允价值重估，2010CSRC上市公司年报监管也提出来。
结论：CSRC会计部真是不好干，那么多新问题要解决。
4、要经常关注财政部和CSRC关于投资银行相关会计处理的要求。
成本法转权益法处理
CPA教材2011版
甲公司对乙公司的长期股权投资有关资料如下：2008年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公司100%的股权，当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元，其中商誉100万元。2008年1月1日至2009年12月31日，乙公司的净资产增加了75 万元，其中50 万元为实现的净利润（已按购买日公允价值调整），25 万元为持有可供出售金融资产的公允价值升值。2010年1月8日，甲公司转让乙公司60%的股权，取得对价为现金480 万元，转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%，能对其施加重大影响。2010年1月8日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余40%股权的公允价值为320 万元。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。
合并报表投资收益的计算路径有两个：
第一个路径 按照财政部通知
合并层面投资收益=
【和会计分录不会一一对应】
第二个路径
合并层面投资收益=（处置股权取得的对价+剩余股权公允价值）—（全部成本+损益调整+其他资本公积）+资本公积结转部分=（480+320）—（600+50+25）+25=125+25=150
这个路径也是第二栏“合并报表视角”计算收益的方法路径。
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合并报表步骤 |
合并报表视角（假定不考虑个别报表） |
个别报表视角 |
合并报表（与个别报表对比，进行差异调整） 相当于在个别报表已经做了的分录的基础上，补做一些分录，达到“合并报表视角”的效果 |
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1、初始计量 |
（分录A） 2008年1月1日
借：长期股权投资——成本
贷：银行存款 商誉为：600-500=100 |
（分录1）
借：长期股权投资——成本
贷：银行存款 |
商誉为：600-500=100 |
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2、全部按照“权益法”进行调整 |
（分录B） 2009年12月31日
借：长期股权投资——损益调整 其实可以分解为对60%和40%两个分录； |
余下40%转成权益法： （分录2）
借：长期股权投资——其他权益变动
借：长期股权投资——损益调整 |
由于个别报表未对60%部分按照权益法进行调整，合并报表则应补充权益法下的调整分录，达到分录B的效果： （分录一）
借：长期股权投资——损益调整
贷：利润分配——未分配利润 |
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3、出售100% |
因此，合并报表中应有的处理为： 全部出售： 借：银行存款 800（40%按公允价320出售，60%按售价480出售） 拆解： 处置60%部分: （分录C）
借：银行存款 处置40%部分 （分录D） 借：银行存款 40%按公允价320出售 |
出售60% （分录3）
借：银行存款 |
1、形式上，解决分录三怎么来的 首先，个别报表已经处置了60%股权，和合并报表的处理一致； 但是对应的长投的损益调整和其他权益变动未进行结转处置，因此要补做一个分录； 或者说，做了这个分录达到“分录C”的效果 （分录二） 借：投资收益 45 贷：长期股权投资——损益调整 30 长期股权投资——其他权益变动 15
进而分录一和分录二合并起来就是： （分录三） 借：投资收益 45
注意：教材上往往不列示分录一和分录二，直接以其综合起来的分录三列示，故而很难看懂；
2、实质上解读这个分录的会计含义 有的地方对该分录解读“对收益归属期间进行调整”，则是进一步揭示了其会计实质意义。 其中120中是成本法，如按权益法45这个部分应该是之前年度应该计入的综合收益的，现予以调整归属期间。
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4、同时调整资本公积到投资收益 |
（分录E） 借：资本公积——其他资本公积 25 |
成本法下，不调整资本公积 |
1、分录怎么来的 补做一个分录： 借：资本公积——其他资本公积 25 2、这个分录的会计意义 这里需要说明的是，如果母公司丧失了对子公司的控制权，子公司的资产和负债在合并财务报表中视同完全处置而终止确认，母公司应当对在其他综合收益中确认的与该子公司相关的所有金额进行会计处理，处理的基础与母公司直接处置相关资产或负债相同。因此，本案例在合并财务报表中从资本公积转入当期损益的其他综合收益，应当是与该子公司相关的全部金额，即25 万元，而不是按照处置比例计算的15 万元。由于个别财务报表中的处置收益已经包括了处置60%股权所对应的原计入权益的其他综合收益转入金额15 万元，故这里再对剩余40%股权所对应的原计入权益的其他综合收益10 万元作重分类调整。 另外，个别财务报表中这10 万元要等到剩余40%股权处置时才能从资本公积重分类至投资收益。 |
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5、购回40% |
处置40%部分 （分录D） 借：银行存款 40%按公允价320出售 购回40%部分 （分录F） 借：长期股权投资——成本 320 由于40%是处理上可以看作先售出再买回，而实际上是一直存在的，因此要确认回原来的权益变动： 借：长期股权投资——其他权益变动 25*40%=10 借：长期股权投资——损益调整 50*40%=20 |
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处置的分录D和购回分录F合并：
借：长期股权投资——成本 |
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6、投资收益 |
合并报表的投资收益=125+25=150 这个投资收益可以分解为3部分：
一、处置60%的：
二、处置40%的：
三、其他权益变动以前没确认现在确认的：25 |
这里的投资收益仅指 处置60%部分的120 |
投资收益由三部分构成： 75 50 25 |
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