合并会计报表中内部商品交易的抵销方法

一、在不考虑存货跌价准备的情况下，内部商品销售业务的抵销分录：

1、内部购进商品全部实现对外销售。

 借：营业收入”

贷：营业成本（按照购进方内部成本）

 

2、内部商品交易，部分实现对外销售

  借：营业收入

  贷：营业成本

 

  借：营业成本

  贷:：存货 （未实现的内部销售利润）

 

3、上期留存内部交易存货、本期部分销售

  借：未分配利润—年初 （年初存货中包含的未实现内部销售利润）

贷：营业成本

 

借：营业成本

贷：存货（期末存货中未实现内部销售利润

毛利率=（销售收入-销售成本）/销售收入

存货中未实现的内部销售利润=未实现销售收入-未实现销售成本

存货中未实现的内部销售利润=购货方内部存货结存价值*销售毛利率

 

二、考虑存货跌价准备的内部商品销售的抵消分录

存货跌价准备的抵销不同于坏账准备的抵销。对于内部应收账款是全额抵销的，因此与之相应计提的坏账准备也应全额抵销，而对于存货抵销应是限于内部未实现的利润。

存货跌价准备的原则为：

1、当抵销存货中内部未实现利润后的存货价值小于存货的可变现净值，则该存货计提的跌价准备应予以全部抵销；可以这样理解：期末内部存货如果不发生销售转移，并不会存在减值，这时应将购买方提取的跌价准备予以抵销，其抵销金额就是“购买方提取的跌价准备”。

 

2、当抵销存货中内部未实现利润后的存货价值大于该存货的可变现净值，则只能将经抵销后的存货价值与该存货的可变现净值的差额予以抵销，即存货内部未实现利润数予以抵销。 可以这样理解：期末的内部存货如果不发生销售转移，也存在一定程度上的减值，这时就不能以购买方提取的跌价准备予以全额抵销，只能就存货中包含的内部未分配利润进行抵销。

 

　　3、对于连续编制合并会计报表存货跌价准备抵销分录时，首先，应将上期用中抵销的存货跌价准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销，即按上期计提的存货跌价准备金额，借记“存货跌价准备”，贷记“期初未分配利润”。其次，分不同情况对本期存货跌价准备进行处理，

 

三、案例分析

【1】2011年1月1日，甲公司（母公司）控股合并乙公司（子公司），取得乙公司60%的股权。2011年3月15日，甲公司以每件2万元（不含增值税）的价格自乙公司购入400件A商品，该款项于 3月30日支付。乙公司A商品的成本为每件1.5万元。至2011年12月31日，该批商品对外出售300件，销售价格为每件2.2万元。

【2】2011年末甲公司结存A商品100件，A商品每件可变现净值1.8万元。甲公司对A商品计提存货跌价准备20万元。

【3】2012年甲公司对外销售20件，每件销售价格1.8万元。2012年12月31日，甲公司年末存货中包括从乙公司购进的A商品80件，A商品每件可变现净值为1.4万元。A商品存货跌价准备的期末余额为48万元。假定甲乙公司均采用财产负债表债务法核算所得税，适用的所得税率为25%。编制2011年度和2012年度与存货有关的抵销分录。

2011年度合并财务报表中关于内部交易存货的抵销分录：

（1）抵销内部销售实现的收入、成本

借：营业收入  800 （400*2）

贷：营业成本  800

（2）抵销内部销售未实现的利润

借：营业成本 50

贷：存货  50   【100*（2-1.5）】  （期末存货中未实现的内部销售利润）

（3）抵销计提的存货跌价准备

借：存货—存货跌价准备  20

贷：资产减值损失  20

 

（4）调整合并财务报表中的递延所得税资产

2011年12月31日，甲公司个别财务报表中结存A商品的成本为200万元（100*2），可变现净值为180万元。计税基础为200万元，应确认递延所得税资产=（200-180）*25%=5(万元)；合并财务报表中结存存货的成本=100*1.5=150万元，计税基础为200万元，应确认递延所得税资产=（200-150）*25%=12.5万元。由于个别财务报表中已确认递延所得税资产5万元，所以合并财务报表中应调增递延所得税资产7.5万元。会计分录：

借：递延所得税资产   7.5

 贷：所得税费用   7.5

2012年度合并财务报表中关于内部交易存货的抵销分录：

（1）抵销期初存货中未实现内部销售利润

借：未分配利润—年初  50

贷：营业成本    50

 

（2）抵销期末未实现的内部销售利润

借：营业成本  40

贷：存货  40 【80*（2-1.5）】

 

（3）抵销期初存货跌价准备

借：存货—存货跌价准备 20

贷：未分配利润—年初  20

 

（4）抵销本期销售商品结转的存货跌价准备

借：营业成本 4 （20/100*20）

贷：存货—存货跌价准备 4

 

（5）调整本期存货跌价准备

2012年12月31日结存的存货中未实现内部销售利润为40万元，存货跌价准备的期末余额为48万元，期末存货跌价准备可抵销的余额为40万元，本期应抵销的存货跌价准备=40-（20-4）=24万元

借：存货—存货跌价准备 24

贷：资产减值损失 24

 

（6）调整合并财务报表中递延所得税资产

2012年12月31日合并报表中结存存货账面价值=80*1.4=112万元，计税基础=80*2=160万元，合并报表中应确认递延所得税资产余额=（160-112）*25%=12万元，甲公司个别报表中已确认递延所得税资产=48*25%=12万元，所以本期合并报表中递延所得税资产调整金额=12-12-7.5=-7.5万元。

2012年合并报表中的调整分录为：

借：递延所得税资产  7.5

  贷：未分配利润—年初 7.5

 

借：所得税费用  7.5

贷：递延所得税资产  7.5