一、金融资产减值的确认条件

企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。表明金融资产减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该资产预计未来现金流量有影响、且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：

（1）发行方或债务人发生严重财务困难。

（2）债务人违反合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等。

（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步。

（4）债务人很可能倒*或进行其他财务重组。

（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易。

（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价时发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国*或地*失业率提高、担*物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等。

（7）债务人所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本。

（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌。

（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。

二、贷款减值的测试方法

（一）单项减值测试

商业银行进行贷款减值测试时，可以根据自身管理水平和业务特点，确定单项金额重大贷款的标准。对单项金额重大的金融资产单独进行减值测试，通过未来现金流量折现模型逐笔测试。根据预计未来现金流量，按照该金融资产的原实际利率来折现，并考虑相关担*物的价值（取得和出售该担*物发生的费用应当予以扣除）。

（二）组合减值测试

商业银行依据贷款的风险特征，选择既佂便于操作又能够反映贷款风险特征的分级依据进行分组，如预计违约概率和信用风险评级、贷款方式、地理分布、担*类型、借款者类型、逾期状况、到期时间等。商业银行选择恰当的分组依据将贷款划分具有类似信用风险特征的若干组合后，根据自身风险管理模式少数据支持程度，采用合理的方法计量贷款组合的减值损失。

目前我国商业银行实务中主要运用迁徙矩阵模型将具有相似风险特征的贷款作为整体，在对贷款的评级变动及损失的历史数据进行分析的基础上，计量贷款组合的减值损失。

（三）减值测试的原则

商业银行在对贷款进行减值测试时，应遵循以下原则：

（1）对于存在减值迹象的各项单项金额重大贷款，银行应逐项计算预计未来现金流量现值（按各项重大贷款的原始实际利率折现，如浮动利率贷款则依合同确定的当前实际利率折现）。

（2）对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。

（3）单项测试未发生减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试；已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似风险特征的金融资产组合中进行减值测试。

三、贷款损失准备的核算

（一）贷款损失准备的提取

 贷款损失准备的计提范围为承担风险的损失的资产，具体包括：贷款（含抵*、质*、保证等贷款）、银行*透*、贴现、银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担*垫款、进出口押汇、拆出资金等。

期末，银行应根据借款人的还款能力、还款意愿、贷款本息的偿还情况、抵*品的市价、担*人的支持力度和银行内部信贷管理等因素，分析其风险程度和回收的可能性，以判断其是否发生减值。如有客观证据表明其发生了减值，应对其计提贷款损失准备。当期应计提的贷款损失准备，为期末贷款的账面价值与其预计未来可收回金额的现值之间的差额。

（二）会计科目设置

1.“贷款损失准备”科目。

该科目属于资产类科目，核算按照规定提取的贷款损失准备。本科目应按照单项贷款损失准备和组合贷款损失准备等分别设置明细科目进行核算。本科目核算企业（银行）贷款的减值准备。计提贷款损失准备的资产包括贴现资产、拆出资金、客户贷款、银团贷款、贸易融资、协议透*、信用*透*、转贷款和垫款等。企业（典当）的质*贷款、抵*贷款也在本科目核算。企业委托银行或其他金融机构向其他单位贷出的款项计提的减值准备，可将本科目改为“委托贷款损失准备”科目。

资产负债表日，贷款发生减值的，按应减值的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。对于确实无法收回的贷款，按管理权限报经批准后转销各项贷款，借记本科目，贷记“贷款”、“贴现资产”、“拆出资金”等科目。已计提贷款损失准备的贷款价值以后又得以恢复，应在原已计提的贷款损失准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目，贷记“资产减值损失”科目。本科目期末贷方余额，反映企业计提但尚未转销的贷款损失准备。本科目可按贷款损失准备的资产类别进行明细核算。

2.“资产减值损失”科目。

该科目属于资产类科目，核算企业计提各项资产减值准备所形成的损失。本科目可按资产减值损失的项目进行明细核算。

企业的应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款等资产发生减值的，按应减记的金额，借记本科目，贷记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“长期股权投资减值准备”、“持有至到期投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“贷款损失准备”等科目。

企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备等，相关资产价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“持有至到期投资减值准备”、“贷款损失准备”等科目，贷记本科目。期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

（三）贷款损失准备的会计核算

1.发生减值时的会计核算。

资产负债表日，商业银行确定贷款发生减值的，应当将该贷款的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括未发生的未来信用损失）现值，减记金额确认为资产减值损失，计入当期损益，其会计分录为：

借：资产减值损失——贷款准备支出（应减记的金额）

    贷：贷款损失准备

同时，将“贷款（本金、利息调整）”科目余额转入“贷款（已减值）”科目，其会计分录为：

借：贷款——XX贷款——XX客户（已减值）

    贷：贷款——XX贷款——XX客户（本金）（账面余额）

　　　　贷款——XX贷款——XX客户（利息调整）（账面余额）

其中，预计未来现金流量现值应当按照该贷款的原实际利率折现确定，并考虑相关担*物的价值（取得和出售该担*物发生的费用应当予以扣除）。原实际利率是初始确认该贷款时计算确定的实际利率。即使合同条款因借款发生财务困难而重新商定或修改，在确认减值损失时，仍用条款修订前贷款的原实际利率计算。对于浮动利率贷款，在计算未来现金流量现值时，则可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。

2.计提减值贷款利息的核算。

对于已减值贷款，需要在资产负债表日按减值贷款的摊余成本和实际利率确定利息收入，只是利息收入是通过抵减贷款损失准备的方式确认的，其会计分录为：

借：贷款损失准备

    贷：利息收入——XX贷款利息收入（贷款摊余成本×实际利率）

同时，在表外登记按合同本金和利率计算确定的应收利息金额，包括逾期本金产生的罚息和逾期利息，进行表外核算，其会计分录为：

收：应收利息收入——XX户

其中，计算利息收入的实际利率，应为确定减值损失时对未来现金流量进行折现时采用的折现率。

已发生减值贷款如以后又收到利息，则于实际收到时按实际收到的金额作相反会计分录为：

借：吸收存款——XX存款——XX户

    贷：贷款——XX贷款——XX户（已减值）

3.减值贷款价值恢复的核算。

对贷款确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。按恢复增加的金额，借记“贷款损失准备”科目，贷记“资产减值损失”科目，其会计分录如下：

借：贷款损失准备

    贷：资产减值损失——贷款准备支出

但是，该转回的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

4.收回减值贷款的核算。

收回减值贷款时，其会计分录为：

借：吸收存款——XX存款——XX户（实际收到的金额）

    贷款损失准备（账面余额）

    贷：贷款——XX贷款——XX客户（已减值）（账面余额）

        资产减值损失——贷款准备支出（借贷方差额）

同时，销记表外登记的应收未收利息：

付：应收未收利息

5.转销坏账贷款的核算。

商业银行对于确实无法收回的贷款，应按规定的条件和管理权限报经批准后，作为呆账予以转销。凡符合下列条件之一的，造成商业银行不能按期收回的贷款，可能确认为呆账：

（1）借款人和担*人依法宣告破*，经法定清偿后仍未还清的贷款。

（2）借款人死亡，或依照《中华人民共和国民法通则》的规定，宣告失踪或死亡，以其财产或其遗产清偿后未能还清的贷款。

（3）借款人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大且不能获得保险赔款，确实不能偿还的部分或全部贷款，或经保险赔偿清偿后未能还清的贷款。

（4）贷款人依法处置抵*物、质*物价款不足以补偿的贷款部分。

（5）经国***案批准核销的贷款。

会计部门收到业务部门提交的贷款核销批复等资料，审核无误后进行账务处理，其会计分录为：

借：贷款损失准备

    贷：贷款——XX贷款——XX户（已减值）

按管理权限报经批准后转销表外应收未收利息：

付：应收未收利息——XX户

6.已转销的贷款又收回的核算。

已转销的贷款以后又收回的，按原转销的已减值贷款余额恢复原转销的贷款，同时办理收回贷款入账。

（1）恢复原转销的贷款，其会计分录为：

借：贷款——XX贷款——XX户（已减值）（原转销的已减值贷款余额）

    贷：贷款损失准备

（2）收回贷款，其会计分录为：

借：吸收存款等（实际收到的金额）

    贷款损失准备（账面余额）

    贷：贷款——XX贷款——XX户（已减值）（原转销的已减值贷款余额）

        资产减值损失——贷款准备支出（借贷方差额）

资料来源：

彭玉镏，陈春霞，吴艳艳.《金融企业会计》.上海：复旦大学出版社.2019（4）第1版：029-052.

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