企业为取得合同而发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产。

增量成本，是指企业不取得合同就不会发生的成本，如销售佣金等。

为简化实务操作，该资产摊销期限一般不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。

企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出，例如，无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时直接计入当期损益，除非这些费用明确由客户承担。

【特别提示】

会计核算时，应设置”合同取得成本“科目。

【例3.3】甲公司是一家咨询公司，其通过竞标赢得一个新客户，为取得与该客户的合同，甲公司聘请外部律师进行尽职调查，支付相关费用15 000元，为投标发生的差旅费10 000元，支付内部销售人员佣金5 000元。甲公司预期这些费用未来均能够收回。此外，甲公司根据其年度销售目标、整体盈利情况及个人业绩等，向销售部门经理支付资金10 000元。请分析以上业务在会计和税务处理上是否存在差异。

解析：

1.会计处理。

甲公司因签订与该客户的合同而向内部销售人员支付的佣金属于为取得合同而发生的增量成本，应将其作为合同取得成本确认为一项资产。甲公司聘请外部律师进行履职调查发生的支出、为投标发生的差旅费，无论是否取得合同均会发生，不属于增量成本，因此，应于发生时直接计入当期损益。甲公司向销售部门经理支付的年度资金也不是为取得合同而发生的增量成本，因为该资金发放与否以及发放金额还取决于其他因素（包括公司的盈利和个人业绩），并不能直接归属于可识别合同。

2.税务处理。

企业应纳税所得额税前扣除需要坚持确定性、权责发生制、相关性、配比和合理性原则，据此可以判断：尽职调查费用、投标差旅费、内部销售人员佣金及销售部门经理年度奖（除国有企业限薪和明显不合理的之外）均可以税前扣除。

【例3.4】根据甲公司的相关政策，销售部门的员工每取得一份新的合同，可以获利提成100元；现有合同每续约一次，员工可以获利提成60元。甲公司预期上述提成均能够收回。请分析以上业务在会计和税务处理上是否存在差异。

1.会计处理。

甲公司为取得新合同支付给员工的提成100元，属于为取得合同而发生的增量成本，且预期能够收回，因此，应当作为一项资产。同样，甲公司为现有合同续约支付给员工的提成60元，也属于为取得合同发生的增量成本，因为如果不发生合同续约，就不会支付相应的提成，而且该提成预期能够收回，因此甲公司应在每次续约时将应支付的相关提成确认为一项资产。

假定除上述规定外，甲公司相关政策还规定，当合同变更时，如果客户在原合同的基础上，向甲公司支付额外的对价以购买额外的商品，则甲公司需要根据该新增合同金额向销售人员支付一定的提成。在这种情况下，无论相关合同变更属于新收入准则合同变更规定的哪一种情形，甲公司均应当将应支付的提成视为取得合同（变更后的合同）发生的增量成本进行处理。

2.税务处理。

《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。故销售佣金应当计入企业所得税工资薪金支出的扣除项目，即如果工资薪金实际支付时允许全额各队，这将与会计确认的合同取得成本形成税会暂时性差异。如果工资薪金实际支出超出理范围，则还应当按差额部分进行纳税调整。

资料来源：

曹越，何振华，郭建华.《新收入准则与企业所得税法差异分析》.北京：中国人民大学出版社.2020（6）第1版：137-146.

【相关文件链接】

【1】国税函[2008]875号  国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zjc9.html