在首次公开募股的审核中，涉税问题关注度较高，现从以下几方面对税收风险作出提示：

一、关于补缴税款是否造成实质性影响的提示

企业上市前集中补缴税款是普遍存在的情况，上市申请审核会对补缴税款的原因进行核查。

补缴税款的原因分为：税收与会计收入成本确认差异；内部控制存在缺陷造成的会计差错；偷逃税款引起的补缴等。

对于少量且能够合理说明的补税，如税会收入成本确认差异造成的利润调整的自查补税等，除需补缴税款和滞纳金外，一般不会进行税务处罚。

对于大额且不能合理说明理由，或涉嫌严重违法违规的补缴税款，属于内部控制存在重大缺陷或重大税收违法行为的，会对企业上市的审核造成实质性障碍。

二、关于税收优惠政策依赖的提示

税收优惠是指国家运用税收政策在税收法律、行政法规中规定对某一部分特定企业和课税对象给予减轻或免除税收负担的一种措施。《首次公开发行股票并上市管理办法》第二十七条规定“发行人依法纳税，各项税收优惠符合相关法律法规的规定。发行人的经营成果对税收优惠不存在严重依赖。”

（一）税收优惠方式

1.税额优惠。是指通过直接减少纳税人应纳税额的方式来免除或减轻纳税人税收负担的税收优惠。免税、减税、出口退税、再投资退税、即征即退、先征后返、税额扣除、税收抵免、税收饶让、税收豁免等。

2.税率优惠。是指通过降低税率的方式来减轻纳税人税收负担的税收优惠。税率减征、优惠税率、协定税率等税率优惠的范畴。

3.税基优惠。是指通过缩小计税依据的方式来减轻纳税人税收负担的税收优惠。起征点、免征额、税项扣除、亏损结转等，均属于税基优惠的范畴。

4.时间优惠。是指通过推迟税款的缴纳时间来减轻纳税人税收负担的税收优惠。缓税、加速折旧、递延纳税等均属于时间优惠。

（二）上市审核重点：

1.税收优惠的合法性。地方政府可能会给予拟上市企业一些税收优惠政策，但这些政策属于地方性政策且与国家规定不一致的：

（1）需提供同级税收征管部门对发行人所享受的税收优惠政策的证明文件。

（2）招股说明书应披露“存在税收优惠被追缴的风险”，披露被追缴税款的责任承担主体，并作“重大事项提示”。

（3）保荐机构和律师应对上述情况是否构成重大违法行为及发行上市实质性障碍发表核查意见。

2.税收优惠的持续性。税收优惠在可预见期间内可以持续享受。如，持续满足高新技术企业资格而享受15%的企业所得税优惠税率；国家长期扶持自主软件研发，符合条件的企业能够持续享受增值税即征即退政策，保证持续盈利能力。如果税收优惠不具有持续性，则可能对公司的持续盈利能力在短期内造成不利影响。

3.税收优惠占净利润的比例。对税收优惠的依赖，主要体现于其占净利润的比例。如果税收优惠占净利润超过一定比例，或者高于同行业水平，扣除税收优惠后不符合发行条件中对净利润指标要求的，则税收优惠依赖很可能会成为审核过程中的实质性障碍。

三、关于税务管理类风险的提示

（一）企业所得税核定征收

企业所得税核定征收是指税务机关对依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；应当设置但未设置账簿的；擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全、难以查账的；发生纳税义务，未按规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，依职权核定其应税所得率或应纳税所得额的一种征收方式。

在实务中，一些企业在账册齐全的情况下，基于某些原因，也存在核定征收企业所得税的情形。如果拟上市公司本身或其重要的子公司，在报告期内存在核定征收，那么在上市审核中，则很难自证其账务健全符合税法规定。因此报告期内，拟上市公司本身或其重要的子公司存在核定征收的情况，很可能会对上市审核产生不利影响。

（二）关联方交易公允性

关联方交易的公允性也是上市审核的一大要点，其涉税风险不容忽视。

如果关联方交易不符合独立交易原则，税务机关可以按照已税前扣除的金额全额,对企业实施特别纳税调整。

特别纳税调整，是指税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税收调整，包括针对纳税人转让定价、资本弱化、受控外国公司及其他避税情形而进行的税收调整。

关联交易的税务风险并不只产生于跨境交易，伴随着我国市场经济的蓬勃发展，国内集团企业通过新设和并购等方式不断向产业链的上下游延伸，境内关联交易活动也存在很大的税务风险问题。

实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不作特别纳税调整。但如果境内关联方之间的交易直接或者间接导致应税利润从我国境内转移到境外的,税务机关有权对其转让定价进行调查、调整。

一般来说，转让定价调查的重点企业主要包括：关联交易数额较大或类型较多的企业，长期亏损、微利或跳跃性盈利的企业，低于同行业利润水平的企业，利润水平与其所承担的功能风险明显不相匹配的企业，与避税港关联方发生业务往来的企业，未按规定进行关联申报或准备同期资料的企业，其他明显违背独立交易原则的企业。

对拟上市企业来说，要辩证地看待关联交易，特别要处理好三个方面的问题：一是清楚认识关联交易的性质和范围；二是减少不重要的关联交易，拒绝不必要和不正常的关联交易；三是对关联交易的决策程序和财务处理务必要做到合法、规范、严格。

第三节 参考案例

【案例7】Z股份有限公司对于已确认收入但未开具发票的销售业务确认“其他流动负债-待转销项税额”。截至2021年6月，发行人其他流动负债中待转销项税为1100万元。此项待转销项税额主要是税收与会计收入确认差异造成的，即会计上已确认收入但税法上暂未发生增值税纳税义务，因此只需待增值税纳税义务发生之时进行申报缴纳即可。

公司主管税务机关已于2021年7月出具书面证明，确认公司报告期内依法申报纳税，不存在因违反税收法律、法规和规范性文件的规定而受到税务行政处罚的情形。

【案例8】H公司2018年12月签订于当年年底验收的4个重大合同，金额1亿元，2018年底均未回款且未开具FP。H公司将上述4个合同收入确认在2018年。2019年，H公司以谨慎性为由，经董事会及股东大会审议通过，将上述4个合同收入确认时点进行调整，相应调减2018年主营收入1亿元，调减净利润6000万元，扣除非经常性损益后归属母公司的净利润由调整前的8000万元变为调整后的1000万元，调减金额占扣除非经常性损益前归属母公司净利润的80%。

证监会认为，H公司将该会计差错更正认定为特殊会计处理事项的理由不充分，不符合企业会计准则的要求，对其作出不同意注册的决定。

【案例9】L公司成立于2001年11月，其是一家研发、生产与销售资源高效循环利用的企业。该公司享受了资源综合利用增值税和消费税优惠政策，同时享受了高新技术企业所得税优惠政策。

报告期发行人获得的政府补助和税收优惠占净利润的比例高，分别为500%、300%、450%和600%。发行人招股说明书中披露了增值税、消费税和所得税优惠政策调整的风险。在上市审核中审委会要求发行人代表：

（1）分析政府补助和税收优惠的持续性。

（2）说明是否对政府补助及税收优惠存在重大依赖。

请保荐代表人说明核查方法、过程，并发表明确核查意见。

审委会认为，虽然该公司研发的循环利用能源市场空间很大，但面临着原材料供应市场相对不规范、市场认可不足等问题。若国家调整税收政策，该公司可能不符合《高新技术企业认定管理办法》《国家鼓励的资源综合利用认定管理办法》的要求，该公司将面临因无法享受相应的税收优惠政策导致的风险。由于该公司的盈利主要依靠政府给予的税收优惠来实现，在扣除税收优惠部分相关的业务收入和盈利后，其盈利能力难以满足《上市公司证券发行管理办法》的要求。

由于税收政策变动可能性的存在，公司的持续经营和盈利面临极大的不确定性。最终，该公司审核被否。

【案例10】B公司招股说明书披露，报告期内公司若干下属子公司按照小型微利企业标准，享受所得额减按50%纳入应纳税所得额并按20%的税率缴纳企业所得税的优惠政策。

审核机构请发行人补充说明：该税收优惠的具体依据，享受上述税收优惠的条件与期限，是否符合相关法律法规的规定，是否得到相关税务部门的认可，是否存在无法持续获得上述税收优惠的风险。请保荐机构、发行人律师核查并发表意见。

保荐机构及发行人律师依据《中华人民共和国企业所得税法》及2014-2017年出台的各项小型微利企业所得税优惠文件，对发行人分、子公司享受小微企业税收优惠政策的合法性作出肯定回复，同时对享受小微企业税收优惠政策的持续性和税收优惠依赖情况做出分析。

（1）享受税收优惠政策符合规定：经核查，发行人下属享受小型微利企业的分、子公司的从业人数、资产总额、年度应纳税所得额等符合《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》及相关法律法规规定的小型微利企业的认定标准。发行人每年度企业所得税年度纳税申报时，均已完成了小型微利企业优惠备案与汇算清缴，符合相关法律法规及主管税务部门的规定。小型微利企业的认定条件主要与当年办理企业所得税年度纳税申报时的应纳税所得额、从业人数、资产总额等相关，不存在截止期限。

（2）优惠政策持续性和依赖性：一方面，如发行人分、子公司未来应纳税所得额高于规定，不符合小型微利企业的政策，存在无法持续获得企业所得税税收优惠的风险，但由于应纳税所得额及净利润增加，不会对发行人的经营业绩和盈利能力产生不利影响。另一方面，报告期内，发行人因享受企业所得税税收优惠政策减免的企业所得税金额占利润总额的比例较低，均不超过2%，对税收优惠政策不存在依赖。

最后，B公司通过审核，于2018年1月上市。

【案例11】上市委发现，E股份有限公司在税收方面存在瑕疵。据该公司招股说明书披露，公司成立于2001年，自2003年起按照核定征收方式征收企业所得税，直到2008年，该公司才向主管税务机关提出书面申请，将公司所得税的征收方式变更为查账征收。

该公司同时还存在欠税风险：2009年度公司股份制改组时，未分配利润折股应缴纳900万元个人所得税，然而实际控制人并未按规定申报缴纳。该公司应该补缴核定征收的企业所得税700万元，直到上会前仍未缴纳，因此构成重大欠税行为。

基于上述原因，E股份有限公司上市审核被否。

【案例12】G公司的业务开展对关联方A公司、D公司存在较大依赖。其中，近三个会计年度与A公司的关联销售金额，占销售收入的比例分别为60%、25%和30%，G公司未能充分说明上述关联交易定价的公允性。

对于此情况，上市委审议认为：发行人关联交易占比较高，业务开展对关联方存在较大依赖，无法说明关联交易价格公允性。

基于上述原因，G公司上市审核被否。

来源：重庆市税务局《支持企业上市涉税事项办理工作指引》