中国财税浪子--王骏/文

【问题】企业所得税热点问题（2020 年 6 月）

发布时间：2020-07-14

来源：国家税务总局北京市税务局

3.企业在筹建期间发生的业务招待费、广告费和业务宣传费如何在企业所得税前扣除？

答：企业在筹办期间发生的筹办费，扣除在此期间取得的营业外收入后的余额，按照国税函〔2009〕98 号文

件规定处理。筹办期间所发生的业务招待费，按照国家税务总局公告 2012 年第 15 号的规定，其发生额的 60%

计入筹办费。如果企业在筹办期间发生的营业外收入(包括政府补贴)超过筹办费的，在企业进入正常生产经营

后计算纳税。

对北京局的上述解答应当如何理解？

第一、企业筹建期间发生的业务招待费、广告费和业务宣传费应当如何处理？

根据国家税务总局公告 2012 年第 15 号第五条“关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题”规定：企业在

筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的 60%计入企业筹办费，并按有关规

定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

可见，企业筹建期发生的业务招待费、广告费和业务宣传费需要按照税法规定的标准进行预先归集,只是归集

的标准和比例有所不同。

假设骏马实业集团在筹建期间发生与筹办活动有关的业务招待费支出 50000 元，可以按照其中的 60%也就是

30000 元计入筹办费。同时，假设该企业在筹建期间发生广告费和业务宣传费 40000 元，全额都计入筹办费

处理。此时，企业归集的筹办费总额是 70000 元（税收口径）。

关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题公告的解读（2012 年 05 月 09 日 国家税务总局办公厅）

六、企业筹办期发生的业务招待费、广告费和业务宣传费如何在税前扣除？

根据《实施条例》第四十三条和第四十四条规定，企业正常生产经营活动期间发生的业务招待费、广告费和

业务宣传费，可以按企业当年收入情况计算确定扣除限额。但是，对于在筹办期间没有取得收入的企业发生

的上述费用如何进行税前扣除，未作具体规定。考虑到以上费用属于筹办费范畴，《公告》明确，企业筹办期

发生的业务招待费直接按实际发生额的 60%、广告费和业务宣传费按实际发生额，计入筹办费，按照《国家

税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函【2009】98 号）第九条规定的筹办费税务

处理办法进行税前扣除。

中国财税浪子讲解，上述国家税务总局解答稿明确要求企业筹办费统一按照国税函【2009】98 号文进行处理。

这类解答虽然没有附列文件号，但其形式上是每一次税务规范性文件公告发布后以国家税务总局办公厅的名

义发布的解读，是具有可靠性的。不过在实务中有的税务机关不完全认可税务总局的解读稿。

国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知（国税函[2009]98 号）

九、关于开（筹）办费的处理

新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照

新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。

我们认为，税务总局 2012 年 15 号公告的规定及其官方解读稿具有很强的操作性，筹办费先按照法定标准进

行归集，归集后就转化为筹办费并按照筹办费的标准和方式进行税前扣除，而不是再按照原始费用标准去进

行税前扣除。

比较令人意外的是，《中国税务》杂志 2013 年第 3 期，其中有篇总局所得税司的文章《纳税人不可不知的所

得税新政》：筹办费中业务招待费、广告费和业务宣传费仍需合并至同类费用处理，而不是之前理解的按筹办

费标准摊销：企业生产经营开始后，其按照国税函[2009]98 号规定摊销的筹办费中业务招待、广告费和业务

宣传费数额，加上当年的发生的业务招待费、广告费和业务宣传费之和，作为该年度业务招待费、广告费和

业务宣传费总额，按照《实施条例》的有关规定计算扣除。这就意味着纳入开办费的业务招待费、广告宣传

费在进入生产经营期后还要进行费用属性还原、合并同类项才可以税前扣除。

中国税务杂志这一解读和税务总局办公厅在 2012 年 5 月 9 日的解读明显是矛盾的。实务中确实有不少税务

机关的同志认可中国税务杂志这篇文章的观点。中国财税浪子就曾经遇见一位非常有主见的基层的税务局长

指出，总局网站在 2012 年 5 月 9 日对 2012 年 15 号公告的解读不属于规范性文件，不具备法律效力，基层税

务机关不必强制接受。但是，国家税务总局北京市税务局显然还是支持总局办公厅发布的解读，并不认可所

谓中国税务杂志的解读。

第二、筹建期间取得收入，但是不足以冲减筹办期间发生的费用，是否计算亏损？ 如果出现筹建结余呢？

国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知

国税函[2010]79 号 2010-02-22

七、企业筹办期间不计算为亏损年度问题

企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹

办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》

（国税函[2009]98 号）第九条规定执行。

根据以上规定，如果筹建期间发生筹办费 70000 元，假设该企业不存在筹建期间收入或者收入不足以覆盖筹

办费，则该企业不计算筹办期间亏损，也不确认亏损年度。企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损

益的年度。同理推断，如果企业筹建期间取得收入 100000 元，扣减筹办费支出 70000 元以后，尚有结余 30000元，筹办期间结余同样也不确认企业所得税应纳税所得额，待企业开始生产经营后再计算纳税。