每股收益的会计处理

每股收益是指普通股股东每持有一股普通股所能享有的企业净利润或需承担的企业净亏损。

每股收益包括基本每股收益和稀释每股收益。

一、基本每股收益

基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润÷当期实际发行在外普通股的加权平均数。

当期实际发行在外普通股的加权平均数=期初发行在外普通股股数+当期新发行普通股股数×已发行时间÷报告期时间—当期回购普通股股数×已回购时间÷报告期时间。

【案例1】基本每股收益

甲公司201 3年期初发行在外的普通股为20000  万股；2月28日新发行普通股10800万股；12  月1日回购普通股4800万股，以备将来奖励职工之用。该公司当年度归属于普通股的净利润为6500万元。甲公司2013年度基本每股收益为(    )元／股。

分析：甲公司发行在外普通股加权平均数=20000+10800×10/12—4800×1/12=28600（万股）。

基本每股收益=6500÷28600=0.23（元/股）。

二、稀释每股收益

稀释每股收益是以基本每股收益为基础，假设企业所有发行在外的稀释性潜在普通股均已转换为普通股，从而分别调整归属于普通股股东当期净利润以及发行在外普通股的加权平均数计算而得的每股收益。

1、稀释性潜在普通股

目前，我国企业发行的稀释性潜在普通股主要有可转换公司债券、认股权证、股份期权等。

潜在普通股是否具有稀释性的标准是看对持续经营每股收益的影响。如果会减少持续经营每股收益或增加持续经营每股亏损，表明具有稀释性，否则，具有反稀释性。

2、分子的调整

计算稀释每股收益时，应当根据下列归属于普通股股东的当期净利润进行调整：

（1）       当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息；

（2）       稀释性潜在普通股转化时将产生的收益或费用。

3、分母的调整

计算发行在外每股收益时，当期发行在外普通股的加权平均数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数与假定稀释性潜在普通股转化为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数。

计算稀释性潜在普通股转为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数时，以前期间发行的稀释性潜在普通股，应当假设在当期期初转换；当期发行的稀释性潜在普通股，应假设在发行日转换。

三、可转化公司债券

稀释每股收益=（净利润+假设转换时增加的净利润）÷（发行在外普通股的加权平均数+假设转换时所增加的普通股股数）。

【案例2】稀释每股收益

甲公司2012年归属于普通股股东的净利润为  25500万元，期初发行在外普通股股数为10000万股，年内普通股股数未发生变化。 2013年1  月1日，公司按面值发行40000万元的三年期可转换公司债券，债券每张面值100元，票面年利率为2%，利息自发行之日起每年支付一次，即每年12月31日为付息日。该批可转换公司债券自发行结束后12个月以后即可转换为公司股票，即转股期为发行12个月后至债券到期日止的期间。转股价格为每股10元，即每100元债券可转换为10股面值为1元的普通股。

债券利息不符合资本化条件，直接计人当期损  益，所得税税率为25%。假设不考虑可转换公司债券在负债成份和权益成份的分拆，且债券  票面利率等于实际利率。甲公司2013年度稀释每股收益为(    )元／股。

分析：2012年度基本每股收益=25500÷10000=2.55（元/股），

假设转换所增加的净利润=40000×2%×（1-25%）=600（万元）

假设转换所增加的普通股股数=40000÷10=4000   （万股）

增量股的每股收益=600÷4000=0.15（元/股）

增量股每股收益小于基本每股收益。可转换公司债券具有稀释作用。

稀释每股收益=（25500+600）÷（10000+4000）=1.86（元/股）

【案例3】稀释每股收益

甲公司2012年归属于普通股股东的净利润为  25500万元，期初发行在外普通股股数为10000万股，年内普通股股数未发生变化。2013年1  月1日，公司按面值发行40000万元的三年期可转换公司债券，债券每张面值100元，票面年利率为2%，利息自发行之日起每年支付一次，即每年12月31日为付息日。该批可转换公司债券自发行结束后12个月以后即可转换为公司股票，即转股期为发行12个月后至债券到期日止的期间。转股价格为每股10元，即每  100元债券可转换为10股面值为1元的普通股。

债券利息不符合资本化条件，直接计人当期损  益，所得税税率为25%。假设不具备转换选择权的类似债券的市场利率为3%，公司在对该批可转换公司债券进行初始确认时，将负债成分和权益成分进行了分拆。其中，负债成分公允价值为38868.56万元。甲公司2012年度稀释每股收益为(    )元／股。

分析：2012年度基本每股收益=25500÷10000=2.55（元/股），

假设转换所增加的净利润=38868.56×3%×（1-25%）=874.54（万元）

假设转换所增加的普通股股数=40000÷10=4000   （万股）

增量股的每股收益=874.54÷4000=0.22（元/股）

增量股每股收益小于基本每股收益。可转换公司债券具有稀释作用。

稀释每股收益=（25500+874.54）÷（10000+4000）=1.88（元/股）

四、认股权证、股权期权

对于盈利企业，认股权证和股份期权等的行权价格低于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其具有稀释性。

增加的普通股股数=拟行权时转换的普通股股数—行权价格×拟行权时转换的普通股股数÷当期普通股平均市场价格。

五、企业承诺将回购其股份的合同

企业承诺将回购其股份的合同中规定的回购价格高于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其具有稀释性。

增加的普通股股数=回购价格×承诺回购的普通股股数÷当期普通股平均市场价格—承诺回购的普通股股数。