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分类： 经济时政 |
新增会计科目——其他综合收益的使用规定
2018-08-10 10:29 来源：中国会计网
修订后的《企业会计准则第30号——财务报表列报》的最大亮点之一是利润表中正式增设“其他综合收益”和“综合收益总额”两个项目。
“其他综合收益”作为一级科目核算未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。即原来记入“资本公积——其他资本公积”科目核算的业务，新准则将其进行了分类梳理，将部分项目归入“其他综合收益”科目核算，这涉及到《企业会计准则第2号——长期股权投资》等多项具体准则的有关规定可分为两种情况。
一是改头换面，另起炉灶
原来记入“资本公积———其他资本公积”科目，现记入“其他综合收益”。如此变化，主要是因为“其他综合收益”是指企业根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。即以后终究会归入损益类科目核算，只是当时业务还不适合直接归入损益核算。
这就像百川归海，需要中途转个弯。
这个中转站就是“其他综合收益”科目，主要包括下面几种情况：
其一，可供出售金融资产的公允价值变动、减值及处置导致的其他综合收益的增加或减少。还包括将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时，重分类日公允价值与账面余额的差额部分。
其二，长期股权投资确认按照权益法核算的在被投资单位其他综合收益中所享有的份额导致的其他综合收益的增加或减少。这其中又分为两种情况：第一种情况是对合营联营企业投资，采用权益法核算确认的被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，导致的其他综合收益的增加，不是资本交易，是持有利得。因此，不论是在投资单位的个别报表还是合并报表，均应归属于其他综合收益。
第二种情况是对子公司投资，在编制合并报表时，只有因子公司的其他综合收益而在合并报表中按权益法确认的其他综合收益和少数股东权益的变动才是其他综合收益，子公司因权益性交易导致的资本公积或留存收益的变动使得合并报表按权益法相应确认的其他资本公积和少数股东权益的变动不是其他综合收益。
其三，自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换当日的公允价值大于原账面价值，其差额记入所有者权益导致的其他综合收益的增加，及处置时的转出。
其四，可供出售外币非货币性项目的汇兑差额，记入“其他综合收益”科目。
二是一如既往，原封不动
原来记入“资本公积——其他资本公积”，在新准则前提下，扔在“资本公积——其他资本公积”核算，坐看云起，按兵不动。例如：权益结算的股份支付，授予日按照权益工具的公允价值贷方记入“资本公积——其他资本公积”科目。
事实上，长期股权投资核算一直是业界较有分量的业务，“其他综合收益”核算涉及也较多。例如，长期股权投资核算权益法下“其他综合收益”明细科目的核算是新准则亮点内容，也最具有代表性。主要变化如下：被投资单位其他综合收益发生变动的，投资方应当按照归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益。
投资方全部处置权益法核算的长期股权投资时，原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；投资方部分处置权益法核算的长期股权投资，剩余股权仍采用权益法核算的，原权益法核算的相关其他综合收益应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按比例结转。
例：A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入其他综合收益的金额为1200万元。除该事项外，B企业当期实现的净损益为6400万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同。双方在当期及以前期间未发生任何内部交易。不考虑所得税影响因素。A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时（单位均为“万元”）：
借：长期股权投资——损益调整1920
——其他综合收益360
财政部于2014年7月1日修订了《企业会计准则第30号——财务报表列报》，该准则最大亮点之一是利润表中增设“其他综合收益”和“综合收益总额”两个项目。“其他综合收益”作为一级科目核算未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。
总的来说，“其他综合收益”并不是新增加的东西，而是将部分原记在“其他资本公积”的内容重分类到“其他综合收益”，列报方式不同。重分类主要是考虑到这部分内容以后终究会进入损益类科目核算，只是当时发生的业务还不适合直接归入利润表核算。
举个栗子：在企业实务中，存在一类交易，如“可供出售金融资产”公允价值的变动，如果立即确认损益的话，就会导致当期利润的虚增或虚减，毕竟没有实际的现金流入或流出，只是股票／债券市场上的价格波动而已。但是这样的价格波动，给投资者的感觉是“赚钱了”，比如企业持有一只股票，买入价是100元，年末的市价是150元，看起来企业当年赚了50元，实际上企业现金流里并没有产生收益。等企业最终实际出售这只股票时，把这50元赚到手，那才是企业真正实现的投资收益。也就是说这50元是企业未来潜在的收益，但不是当期已实现的收益，因此新准则在利润表里设置了“其他综合收益”这个项目，列在“净利润”之后，可以更直观地向投资者披露企业未来潜在的收益，但这份潜在收益是否能实现，要看资产的性质（分为未来可转入损益／未来不可转入损益）以及未来实际出售时的情况。
小结：
1、其他综合收益本身不会影响当期利润（因其属于未能计入当期损益的东西，即可以理解为还没实现的损益），但当它在未来实现时（比如可供出售金融资产出售时，产生投资收益就直接计入当期损益）会影响利润；
2、“净利润”表明企业当期赚了多少钱，“其他综合收益”表明企业未来可能会赚多少钱，这两个加在一起就是“综合收益总额”。以前这类交易计入到“其他资本公积”，现在独立出来计入“其他综合收益”，因此在当期来看属于权益类科目。
具体来说，“其他综合收益”与“资本公积”核算的内容主要包括：
接下来，我们可以继续通过“可供出售金融资产”的栗子说明资产负债表中“其他综合收益”、利润表中“投资收益”和“其他综合收益”的勾稽关系。
A公司于2015年3月购入B公司发行的股票100万股、C公司发行的股票200万股，A公司将上述股票资产划分为可供出售金融资产，并于2016年6月处置了持有的B公司股票50万股，所得税税率为25%，假设A公司持有金融资产期间的价格下跌均为暂时性的，各期末股票公允价值及账务处理如下：
各年末资产负债表相关项目列示：
各年利润表相关项目列示：
总结：
1、资产负债表中的“其他综合收益”反映的是企业尚未在利润表中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额（未实现损益），其中部分可在未来处置资产时计入损益（未来可实现），部分在以后期间永远不会转入损益；
2、利润表中的“投资收益”反映的是企业当期处置资产实现的收益／损失，等于处置时的公允价值－初始成本，等于处置时的公允价值－账面价值＋以前年度累计公允价值变动；
3、由于归属于本年处置部分的“以前年度累计公允价值变动”已计入前期利润表中的“综合收益总额”，本年按规定转入损益将直接影响“净利润”，进而再影响本年“综合收益总额”，会造成对原“其他综合收益”的重复确认，所以本年利润表中“其他综合收益”的发生额应当以负项扣除这一金额。
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