“建筑劳务资质转换为专业作业资质的过度期间”劳务公司扣除个体工商户（班组长）专业作业劳务分包款差额征税的合法性分析

    作者：中国企业税收安全策划专家 肖太寿博士

（1）“专业作业”的法律界定

《国务院办公厅关于促进建筑业持续健康发展的意见》（国办发〔2017〕19号）第六条第（十二）项“改革建筑用工制度”规定：“推动建筑业劳务企业转型，大力发展木工、电工、砌筑、钢筋制作等以作业为主的专业企业。《住房和城乡建设部等部门关于加快培育新时代建筑产业工人队伍的指导意见》（建市〔2020〕105号）第二条第（二）项“大力发展专业作业企业。”规定：“鼓励和引导现有劳务班组或有一定技能和经验的建筑工人成立以作业为主的企业，自主选择1—2个专业作业工种。

基于以上法律政策规定，所谓的建筑行业中的“专业作业”是指专门就某一工种：钢筋工、模板工、砼工、砌筑工、抹灰工、架子工、防水工、水电暖安装工、油漆工、外墙保温工等进行的专业作业活动。

（2）建筑劳务资质转换为专业作业资质的过度期限：自2019年1月1日--新的建设工程企业资质标准实施后的期间。

《住房和城乡建设部关于印发建设工程企业资质管理制度改革方案的通知》（建市〔2020〕94号）和2022年2月25日，住房和城乡建设部办公厅发布《建筑业企业资质标准（征求意见稿）》规定：将施工劳务资质名称变更为专业作业资质，由审批制改为备案制，实行专业作业资质不分等级。具有公司法人《营业执照》且拟从事专业作业的企业在完成企业信息备案后，即可取得专业作业资质。《住房和城乡建设部办公厅关于做好建筑业“证照分离”改革衔接有关工作的通知》（建办市〔2021〕30号）第二条，自2021年7月1日至新的建设工程企业资质标准实施之日止，附件所列资质证书继续有效，有效期届满的，统一延期至新的建设工程企业资质标准实施之日。新的建设工程企业资质标准实施后，持有上述资质证书的企业按照有关规定实行换证。

基于以上行政规章规定，新的建设工程企业资质标准还处于征求意见阶段。即自2019年1月1日-新的建设工程企业资质标准实施后的期间，为“建筑劳务资质转换为专业作业资质的过度期间”。

（3）“建筑劳务资质转换为专业作业资质的过度期间”，劳务公司（劳务总承包企业）将专业作业劳务分包给个体工商户（班组长）是合法行为。

自2014年10月1日起施行，于2018年12月31日废止的《住房城乡建设部关于印发建筑工程施工转包违法分包等违法行为认定查处管理办法（试行）的通知》（建市〔2014〕118号）第九条第（六）项规定：劳务分包单位将其承包的劳务再分包的是违法分包行为。

自2019年1月1日起施行的《住房和城乡建设部关于印发建筑工程施工发包与承包违法行为认定查处管理办法的通知》（建市规[2019]1号）第12条第（五项）规定：专业作业承包人将其承包的劳务再分包的是违法分包行为。

基于以上两个文件的规定，在2018年12月31日之前，建筑劳务公司（必须审批取得建筑施工劳务资质），建筑劳务公司从建筑施工总承包方、建筑专业承包方和建筑专业分包方承包的建筑劳务，再进行分包是违法分包行为。而自2019年1月1日至新的建设工程企业资质标准实施前，劳务分包再分包是合法行为，即劳务公司将每一建筑工种作业劳务分包给个体工商户或班组长是合法行为。自新的建设工程企业资质标准实施后，取得专业作业资质的劳务公司（或者个体工商户或者班组长）作为专业作业承包人将其承包的劳务再分包的是违法分包行为。

（4）建筑劳务分包与专业作业劳务分包的区别和联系

第一，建筑劳务分包的两种法律分类：清包工分包和纯劳务分包。

根据财税[2016]36号附件二：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项的规定，以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。基于此规定，建筑劳务分包分两种: 清包工分包和纯劳务分包。所谓的“清包工分包”是指施工方只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务；所谓的“纯劳务分包”指施工方不采购建筑工程所需的材料（包括主材和辅助材料），只提供人工收取人工费用、管理费或者其他费用的建筑服务。因此，实践中提及的“劳务分包合同”实际上是指清包工分包合同和纯劳务分包合同。

第二，建筑劳务分包与专业作业劳务分包的区别。

根据前面的法律分析，建筑劳务分包包括了专业作业劳务分包，是指某一项建筑工程中的各种工种的劳务总包。实际中主要体现为：建筑劳务公司与施工总承包单位、专业承包单位和专业分包单位签订的各种工种的清包工分包或纯劳务分包。而专业作业劳务分包是针对某一种工种而发生的劳务分包。

第三，建筑劳务分包与专业作业劳务分包的联系。

建筑劳务公司与施工总承包单位、专业承包单位和专业分包单位签订的各种工种的清包工分包或纯劳务分包可以再进行与班组长（包工头）签订某一工种的专业作业劳务分包是合法行为，而与建筑劳务公司签订某一工种的专业作业劳务分包合同的班组长（包工头）与另外一个班组长（包工头）再签订某一工种的专业作业劳务分包合同是违法分包行为（法律依据：市规【2019】1号第12条（五）项规定：“专业作业承包人将其承包的劳务再分包的，是违法分包行为” ）。

（5）“建筑劳务资质转换为专业作业资质的过度期间”，建筑企业（劳务公司）与班组长（包工头）签订专业作业劳务分包合同不属于违法转包，而是合法的专业作业分包行为。

有人认为，根据《住房和城乡建设部关于印发建筑工程施工发包与承包违法行为认定查处管理办法的通知》（建市规【2019】1号）第八条第（二）项“承包单位将其承包的全部工程肢解以后，以分包的名义分别转给其他单位或个人施工的，属于违法转包行为”的规定，就下结论认为：建筑企业（劳务公司）与班组长（包工头）签订专业作业劳务分包合同属于违法转包行为。这是错误的认识，分析如下：

第一，劳务公司不属于建市规【2019】1号所界定的“承包单位”。

根据《住房和城乡建设部关于印发建筑工程施工发包与承包违法行为认定查处管理办法的通知》（建市规【2019】1号）第19条的规定，承包单位包括施工总承包单位、专业承包单位和专业分包单位。本办法中施工总承包单位、专业承包单位均指直接承接建设单位发包的工程的单位；专业分包单位是指承接施工总承包或专业承包企业分包专业工程的单位。基于此规定，建筑劳务公司不属于建市规【2019】1号第八条第（二）项所规定的“承包单位”。

第二，建筑劳务公司将其承包的各个建筑工种的专业作业建筑劳务分包给班组长（包工头），而不是将工程分包给班组长（包工头）。

根据建市规【2019】1号第二条的规定，建市规【2019】1号）第八条第（二）项“承包单位将其承包的全部工程肢解以后，以分包的名义分别转给其他单位或个人施工的，属于违法转包行为”规定中的“工程”是指是指房屋建筑和市政基础设施工程及其附属设施和与其配套的线路、管道、设备安装工程。而劳务公司是将其与施工总承包单位、专业承包单位和专业分包单位签订的劳务分包合同中的某一工种的专业作业建筑劳务分包给班组长（包工头）而不是工程（建筑工程必须是有主材、辅料、机械费用和人工费用的工程）分包。

基于以上两点分析，以建市规【2019】1号）第八条第（二）项“承包单位将其承包的全部工程肢解以后，以分包的名义分别转给其他单位或个人施工的，属于违法转包行为”的规定位依据，得出“建筑企业（劳务公司）与班组长（包工头）签订专业作业劳务分包合同属于违法转包行为”的结论是错误的，是运用法律依据错误。

（6）“建筑劳务资质转换为专业作业资质的过度期间”发生的专业作业劳务分包的法律分析结论。

第一，建筑企业（劳务公司）与班组长（包工头）签订某一工种的专业作业劳务分包合同是合法的。

第二，班组长（包工头）与从事各项工种作业的建筑劳务公司签订某一工种作业的专业作业劳务分包合同后，与另外的班组长（包工头）再签订该工种作业的专业作业劳务分包合同是违法分包行为。