取消合并纳税后以前年度未弥补亏损的税务处理

作者：中国财税培训师税收学博士肖太寿（咨询方式：xiaotaishou@sina.com)

   （一）有关何必纳税和弥补亏损的法律依据

1、有关合并纳税的政策法律依据

《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第六十三号）第五十条：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。第五十二条：除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。新企业所得税法实施之后，企业所得税在征收管理方面采取法人所得税制，即企业所得税以法人为单位进行缴纳。

《财政部 国家税务总局关于试点企业集团缴纳企业所得税有关问题的通知》（财税[2008]119号）规定，根据新税法第五十二条规定，经国务院批准，对2007年12月31日前经国务院批准或按国务院规定条件批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团（具体名单见附件），在2008年度继续按原规定执行。从2009年1月1日起，上述企业集团一律停止执行合并缴纳企业所得税政策。

2、有关弥补亏损的政策法律依据

《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第六十三号）第十八条：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。

根据《财政部国家税务总局关于试点企业集团缴纳企业所得税有关问题的通知》（财税[2008]119号）的规定，自2009年1月1日起，一些企业集团取消了合并申报缴纳企业所得税。对于取消合并申报缴纳企业所得税后，对汇总在企业集团总部、尚未弥补的累计亏损应该如何进行处理？国家税务总局《关于取消合并纳税后以前年度尚未弥补亏损有关企业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2010年第7号）进行了详细规定：

第一条，企业集团取消了合并申报缴纳企业所得税后，截至2008年底，企业集团合并计算的累计亏损，属于符合《中华人民共和国企业所得税法》第十八条规定5年结转期限内的，可分配给其合并成员企业（包括企业集团总部）在剩余结转期限内，结转弥补。

第二条，企业集团应根据各成员企业截至2008年底的年度所得税申报表中的盈亏情况，凡单独计算是亏损的各成员企业，参与分配第一条所指的可继续弥补的亏损；盈利企业不参与分配。具体分配公式如下：

成员企业分配的亏损额=（某成员企业单独计算盈亏尚未弥补的亏损额÷各成员企业单独计算盈亏尚未弥补的亏损额之和）×集团公司合并计算累计可继续弥补的亏损额。

第三条，企业集团在按照第二条所规定的方法分配亏损时，应根据集团每年汇总计算中这些亏损发生的实际所属年度，确定各成员企业所分配的亏损额中具体所属年度及剩余结转期限。

第四条，企业集团按照上述方法分配各成员企业亏损额后，应填写《企业集团公司累计亏损分配表》（见附件）并下发给各成员企业，同时抄送企业集团主管税务机关。

（二）案例分析

[案例]

某公司为一集团公司，按照财税[2008]119号文的规定，在2008年采取合并缴纳企业所得税。2008年该集团公司合并纳税后亏损为10000万元。下属5个子公司，甲公司2008年盈利3000万元，乙公司亏损4000万元，丙公司亏损5000万元，丁公司亏损6000万元，戊公司盈利2000万元。计算各个子公司应分担的亏损额。

[分析]

甲、戊公司盈利，不参与分配。亏损企业为乙、丙、丁。

（1）各子公司亏损占总亏损的比例：

乙公司：4000/（4000+5000+6000）=26.67%

丙公司：5000/（4000+5000+6000）=33.33%

丁公司：6000/（4000+5000+6000）=40%

（2）各公司可以分担的亏损额：

乙公司：10000×26.67%=2667万

 丙公司：10000×33.33%=3333万

丁公司：10000×40%=4000万

（三）应注意的问题

    企业所得税实行季度预缴年度汇算清缴的办法，因此7号公告实质是对2009年及以后年度的所得税汇算清缴产生影响，2009年企业所得税汇算清缴在2010年5月30日已经结束，文件出台的滞后造成部分取消合并纳税的企业，其计算的亏损未在2009年所得税汇算清缴时得以弥补，根据国家税务总局《关于2009年度企业所得税纳税申报有关问题的通知》（国税函[2010]249号）文件规定，因2010年5月31日后出台的个别企业所得税政策，涉及2009年度企业所得税纳税申报调整、需要补（退）企业所得税款的少数纳税人，可以在2010年12月31日前自行到税务机关补正申报企业所得税，相应所补企业所得税款不予加收滞纳金。因此，相关的企业可以根据国税函[2010]249号文件的规定，就未弥补的亏损到税务机关进行补正申报企业所得税。