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西方会计名家掠影(054):罗伯特•托马斯•斯普劳斯

(2012-06-16 16:22:31)
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财经

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西方会计名家掠影(054):罗伯特•托马斯•斯普劳斯

罗伯特•托马斯•斯普劳斯

    罗伯特•托马斯•斯普劳斯(Robert Thomas Sprouse1922-  )是美国著名的会计学家。由于其在会计理论与实务方面的突出贡献,成为1994年被选入美国会计名人堂的唯一一位会计大师。

一、个人简要生平

斯普劳斯虽然一生功成名就,但出身贫寒。1922年,斯普劳斯出生于圣地亚哥的乡村,父母离异后同母亲以及4个兄弟姐妹生活在一起。全家仅靠他的两个哥哥在周末给人当球童挣的钱来维持生计。他的母亲在圣地亚哥南部的柠檬园工作了25年,其主要工作就是分拣柠檬。

斯普劳斯是家里唯一读过大学的人。高中毕业后,承蒙其已自食其力的哥哥的资助,他就读于圣地亚哥州立大学(San Diego State College)。两年后,他因在校表现不理想而留校试读,他的哥哥也不再资助他学习。此后,他曾以每周15美元的薪水在Piggly Wiggy百货店、托儿所以及花店工作,直到1942年被征召入伍。尽管他在基础培训前从未摸过枪,但却成为了一名神枪手,并很快先被提升为下士又成为军士。后来,他就读于军官培训学校并于1945年被任命为步兵团第二陆军中尉。二战结束后,他受派遣进入国际军事法庭参与对战犯的审判工作,并成为他一生中的一项重要经历。1949年,他辞去了这份工作回到圣地亚哥州立大学继续由于战争而停止的学业。

在圣地亚哥州立大学学习期间,他在专攻美国军事法的同时,亦在查尔斯•R. 罗顿(Charles W. Lamden)教授指导下主修会计学并从事了部分会计工作。明尼苏达大学(University of Minnesota)的R. 诺顿(Ruel Lund)教授在访问圣地亚哥大学后,为他在明尼苏达大学申请到了奖学金。尔后,他即赴明尼苏达大学就读卡尔•L. 尼尔森(Carl L. Nelson)教授的研究生。1956年,他获得了博士学位。接下来他先后在加利福尼亚大学伯克利分校(University of CaliforniaBerkeley)、哈佛大学(Harvard University)和斯坦福大学(Stanford University)任教。

1945年,斯普劳斯在国际军事法庭做检察官时他遇见了后来成为他妻子的弗兰(Fran),当时她的身份是法庭记者。他和妻子弗兰共同生活了47年,并育有一子一女。退休后,他把全部精力均投入到饲养纯种赛马之中,其业余消遣活动包括跑步、园艺和游泳等。

二、理论与实务的主要贡献

斯普劳斯对美国财务会计准则委员会(Financial Accounting Standards Board,简称FASB)的早期建设做出了重要的贡献。1973年开始一直到1985年,他一直在财务会计准则委员会(FASB)工作了13年,并在1975年到1985年期间担任了为期10年的副主席。

斯普劳斯对会计准则的基本理论,有着自己的独到见解。他与同为美国会计名人堂成员的莫里斯•穆尼兹(Maurice Moonitz1979年入选)一起为财务会计准则委员会(FASB)编写了一些重要的会计文献,并以美国注册会计师协会(AICPA)的名义发表于“会计研究公报”(An Accounting Research Study)。其中最著名的有1961年发表的第1号会计研究公报——《论会计基本假设》(ARS No.1 The Basic Postulates of Accounting)和1962年发表的第3号会计研究公报——《论企业广泛适用的会计原则》(ARS No.3  A Tentative Set of Broad Accounting Principles for Business Enterprises)。如今他的很多出版物都被推崇为经典会计理论文献。

斯普劳斯除了与莫里斯•穆尼兹(Maurice Moonitz)合著的《论企业广泛适用的会计原则》(A Tentative Set of Broad Accounting Principles for Business Enterprises1962)这一名著外,他还独撰了多篇有影响的论文,主要有:“会计师与会计职业教育的结合”(The Synergism of Accountancy and Accounting Education1989);“财务报告的觉醒”(Sprouse on Financial Reporting1988);“财务报告附注”(Commentary on Financial Reporting1988);“SECFASB的合作关系”(The SEC-FASB Partnership1987);“财务报告”(Financial Reporting1987);“财务报告发展展望”(Prospects for Progress in Financial Reporting1979);“财务报表目标报告的机遇与挑战”(Discussion of Opportunities and Implications of the Report on Objectives of Financial Statements1974);“直线折旧法的再探讨——一项会计方法变更的分析”(Discussion of The Return to Straight-Line Depreciation: An Analysis of a Change in Accounting Method1967 );“收入的确认”(Revenue Recognition1967);“关于实现概念的观测报告”(Observations Concerning the Realization Concept);“历史成本和现实资产——传统的继承和违背”(Historical Costs and Current Assets-Traditional and Treacherous1963);“会计原则和有限责任公司条例”(Accounting  Principle and Corporation Statute1960);等等。

斯普劳斯还曾于1972年至1973年担任美国会计学会(American Accounting Association,简称AAA)会长。他的一生之中,取得了很多荣誉。

三、主要论著简析——《论企业广泛适用的会计原则》(1962

斯普劳斯与莫里斯•穆尼兹(Maurice Moonitz)合著的《论企业广泛适用的会计原则》(A Tentative Set of Broad Accounting Principles for Business Enterprises),是美国注册会计师协会(AICPA)于1962年以AICPA的名义发表的第3号会计研究公报(An Accounting Research StudyARS No.3),是斯普劳斯对会计理论贡献最大的一部著作。ARS No.3包括三个方面的主要内容:

(一)对财务报表及其要素给出了明确的定义

财务报表(financial statement)是企业用来表述其财务状况和经营成果的报表,包括次要的附表、企业经营活动某一特殊方面的详尽阐述、基本数据的重新排列和补充报告。其基本要素定义如下:资产是代表企业由于现在或过去的交易所形成的、已经取得的预期未来的经济利益与权利(这一定义同现在FASB对资产给出的定义十分相近,它还包括某些现在的交易(some current transaction,似更为进步)。成本是为了取得利益并按交换价格予以计量的一种放弃或一种牺牲的东西。折旧会计(Depreciation accounting)是成本的分配程序或厂房设备等旨在产品上提供服务或在这些服务提供期间内其他计量服务的基础。任何既定期限的折旧是各该期限内的成本或其他用完的服务。负债是指转让资产或完成服务的义务,这些服务资产和服务的取得是由于过去和现在交易的结果,未清偿所有者权益是指企业的剩余资产的要求权。投入资本是股东权益的一部分,它起因于向公司交付资产的义务或从公司的留存收益转化而来。它们不能提取或减少,除非得到法律的许可。留存收益(经营盈利)是从经营中赚得的部分,不能被转列为投入资本。净利润或净损失是假定未发生投资或来自物价水平变动或来自增加的投资,或对股东的分配等以外的所有者权益变动。收入是指一个企业由于生产和投资资金、提供服务的结果使企业净资产的增加。费用是指一个企业为了取得收入的过程中,由于利用经济资源或由于政府单位征收税款的结果使企业的净资产减少。利得是指企业除由于增加投资资本以及除来自收入以外而使企业的净资产增加。损失是指不是由于投资资本的减少,也不是由于发生费用而使净资产减少。分派是指企业的资产或产权向企业所有者转移。

(二)提出广泛适用的会计原则

ARS No.3提出的为达到计量特定企业的资源(resourses)和资源变动的正确职能而产生的广泛适用的原则,主要涉及四个方面:

第一,利润是可归之于企业经营活动全部过程的属性。所以,把利润指定为全部过程的一部分任何规划和程序,都必须连续不断地重新检查以决定其计入特定时间期限内的报告利润金额的偏差程度。

和疆,资源的变动应按其属性可分为四类。包括:①美元的变动(一般物价水平变动),这种变动导致资本的重新表述,但不涉及收入或费用;②重置成本的变动(物价水平上下波动),这种变动导致利得(gain)或损失(loss)要素;③销售或其他转移或可实现净值的确认,都会导致收入或利得;④其他情况如以前未发现的自然资源的成长或发现(是否应导致收入或利得未予说明)。

第三,企业必须记录所获得的全部资产。企业的全部资产不论由所有者投资取得或举债获得或用其他手段获得,都必须在账户中予以记录并在财务报表中进行报告。一项存在的资产具有独立性意味着它已被企业获得。

第四,一项资产的计量(计价、估价)问题是计量其“未来的服务 “(Future services)。它至少包括三个步骤:(1)决定未来的服务是事实上存在。例如,一座建筑物为制造活动提供作业面积。(2)对服务的数量进行估计。例如,一座建筑物可使用20多年或只有估计数的一半。(3)上述(2)的基础上选择计价(估价)的服务数量的公式。一般地说,计价的基础可选择三种交换价格:第一种,是过去的交换价格。例如,取得成本或其他初始基础。当应用这一计价基础时,如果有关于资产计价的利润或损失在销售或转移于其他企业之前,将不予确认。第二种,是现行交换价格。例如重置成本。当应用这一计价基础时,计价中形成的利润或损失分两步予以确认。第一步确认在期间内或从取得资产效用或其他处置资产期间内的部分利得或损失;第二步在销售日期或从其他主体转移时确认剩余的利得或损失。两步的计量则按销售(转移)价格和重置成本。第三种,是未来交换价格。例如预期销售价格。当应用这一计价基础时,假如有任何利润或损失已在账户予以确认。任何资产按这一基础计价是当作可接受的,在这种销售或其他将资产转移出企业(包括转换成现金),除非经过时间的消逝而产生利息(折现),结果将不会有利得或损失。

(三)提出资产正确计价的若干原则

ARS No.3提出,资产的正确计价(估价)和各会计期间利润的分配很大程度上是依赖于未来利益存在的估计。不管资产计价应用什么基础,需要遵循如下原则:

1.现金及应收款项的计价原则。所有表现为现金的资产或具有现金要求权的资产必须表示它们的“折现现值或其等价物“(discounted at present value or the equivalent)。在折现过程中应当用取得资产日的市场(有效)利率为折现率。短期应收款项不必经过折现过程,因为此时利率的影响力不大,但应收款项的”的“账面价值”(carring--value)应当扣除坏账准备的因素。预计的收账成本应当在账上加以记录。假定到期的现金要求权或收回金额是不确定的,它们必须按其“现行市场价值”(current market value)记录。如果现行市场价值也不确定,以致于不可能收回,这些资产应当按成本反映。

2.存货的计价原则。有已知价格和快速的可预知的处置成本,且稳定地及时可销售的存货,应当按其可实现净值(Net realizable value)予以记录,其相关收入(Revenue)同时着手处理。其他存货应当按其现行(重置)成本(current replacement value)进行记录,而相关的利得或损失(gain or loss)应分开报告。存货的会计(计量)结果的变动或是按收入(利得)记录,或是记录为损失,在销售生效之前,但它们还是发生期间净利润(损失)的组成部分。无论何时,可使用获得成本(Acqussition Costs)。在可能的下列情况下,它们近似现行(重置)成本,如果存货组成部分的单位价格是合理稳定而周转是快速的。在一切情况下,计量基础的选择使用必须“服从于其他有能力的检查人员的验证”。

3.厂房设备的初始计价原则。所有在服务中的厂房设备项目或持有处于支持提供服务状态的厂房设备应当按取得或建设成本记录,但应该结合币值变动的影响(包括最初的表述或补充的表述)。每当某些重大事件发生时,如经营主体重组,或与其他主体合并,或它成为一家母公司的子公司,在对外报告中的厂房和设备则必须按现行重置成本(current replacement costs)重新表述。即使没有重大事件,在账户中也应当隔一段期间,如每隔5年重新表述一次。如果建设成本和机器设备价格指数取得了令人满意的的新发展,如在技术上是可行的、实用的和真实的,必将有利于对重置成本的计算。

4.厂房设备的折旧原则。在厂房设备上的投资(成本或其他基础)必须在预计服务年限内进行摊销,对特定资产采用特别的摊销方法的基础必须是从它的能力产生一种与预计资产利益流动相一致的合理分配。

5.无形资产的计价原则。所有的无形资产,例如专利权、版权、研究与开发和商誉,必须按成本予以记录,对于币值变动影响可在初始表述时或在补充表述中予以恰当的修正。对这些项目应当作为费用摊销不得超过预计年限,但把这些项目当作资产继续保留在账上不予摊销则不受预计摊销年限的限制。如果投资(成本或其他基础)在厂房设备或在无形资产上的金额由于重估价或运用指数评估而增值或减值,则嗣后的折旧或摊销必须按变动后的金额计算。

6.以现金清偿的负债的计价原则。企业的所有负债必须在账户记录并在财务报表中报告。那些要求以现金偿还的负债应按未来偿付的现值(折现值)或其等价予以计量。收益(市场的、有效的)在发生负债的利息的收益率是用于折现过程的相关利率并用于折价和溢价的摊销,折价和溢价关于负债本金与发行价的差异。所以要在财务报表中密切联系负债(债务)的本金金额。

7.以实物或劳务清偿的负债的计价原则。那些要求按货物或劳务清偿的负债(不要现金)应当按它们的同意的销售价予以计量。在这种情况下,当约定的服务已经提供或货物已生产或已运送对方时产生利润。

8.股东权益的分类与计价。在一个公司中,股东权益必须分为投入资本和留存收益(留存盈余)。投入资本必须依次按其来源分类,那就是按照形成投入资本的交易的基本性质分类。留存收益应当包括净利润和净损失的累计数减去已宣布的股利分派并减去转入投入资本的金额。在一个非公司组织中,应遵循相同的计利,不过在资产负债表上报告每一个所有者或所有者群体的权益数据时,可接受的备选方案更为广泛。

9.经营成果的计量。一份经营成果的报表应呈现构成利润的重要组成部分,并且使经营成果的比较和解释成为可能,为此目的,经营成果的数据应至少分为收入、费用、利得和损失。(1)一般而言,在一个会计期间,一个企业的收入代表企业在该期间产品(货物与劳务)的交换价值。(2)广义地说,费用是按已确认的收入相关的成本金额计量。费用可能直接与所产生的收入交易相联系(如所谓“生产成本”,product costs)或(如所谓”期间成本”(period cost)。(3)利得(gains)包含下列项目:持有存货的涨价结果;资产销售(但不包括交易中的股份)额超过其账面价值;负债按低于账面价值清偿。损失则包含下列项目:持有存货的跌价结果;资产销售或其退出使用(不包括交易中的股份)低于其账面价值;负债按超过账面价值清偿以及经过诉讼强制承担的负债。

主要参考文献(略) 

(编译整理 李晓丹 许家林 校  原刊于《财会学习》2012年第6 

 

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