金融企业会计【051】外汇贷款业务会计核算【1】

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三、贸易项下融资会计核算

贸易项下融资是商业银行对进口商或出口商提供的与进出口贸易结算相关的短期融资（不包括短期外汇贷款）或信用便利。商业银行提供的贸易项下融资方式主要有授信开证、进口押汇、出口押汇、打包贷款、福费廷和国际保理等。

（一）进口押汇的会计核算

1.进口押汇概述。

进口押汇是进口商以进口商品作抵押，向商业银行申请的短期资金融通。商业银行必须按信贷资产风险管理原则实施风险控制，并要求借款人所提供的单据做做到单单、单证相符。按结算方式的不同，进口押汇分为信用证项下进口押汇和进口代收项下进口押汇。信用证项下进口押汇是开证银行根据其所开立的信用证，在单单、单证相符的条件下，对外付款，同时通知进口商付款赎单的一种融资垫款。开证行在收到议付行寄来的信用证项下汇票、单据及报单时，经核对无误，通知进口商付款赎单，如进口商因缺乏短期周转资金，可向开证行提出叙做进口押汇的申请，在企业还清进口押汇本息及费用后释放单据，进口商凭单报送提货。

进口代收项下进口押汇是代收银行以包括物权单据在内的托收单据为抵押向进口商提供的一种融资垫款。出口商根据合同向进口商发货后，委托银行向进口商收取货款；进口商银行收到托收单据后，根据进口商的申请，垫款对外付款；进口商银行根据押汇协议释放单据，进口商凭单提货，加工、转卖后凭收回货款归还银行垫款。

2.进口押汇的会计核算。

（1）信用证项下进口押汇的核算。进口商递交《进口押汇申请书》，开证行收到议付行寄来的信用证项下汇票、单据报单时，经核对单单、单证相符后，以《进口押汇申请书》作借方传票联，叙做信用证项下进口押汇，对外付款，其会计分录为：

借：贷款——进口押汇（外币）

    存入保证金——XX开证人户（外币）

    贷：存放*外同业款项——XX*外账户行（外币）

进口商向银行偿付押汇本息，赎取单据时，银行抽出专夹保管的《进口押汇申请书》贷方传票联，同时核销卡片账，并扣除自进口押汇日起至赎单还款日止的利息，即进口押汇利息=押汇金额×押汇天数×年利率/360，其会计分录为：

借：吸收存款——XX开证人户（外币）

    贷：贷款——进口押汇（外币）

        利息收入——贸易贷款利息收入户（外币）

进口押汇逾期时，应视同逾期贷款管理，并按规定加上逾期利息。

（2）进口代收上进口押汇。进口商银行收到出口商银行寄来托收单据，根据进口商《进口押汇申请书》，经审核批准后，以《进口押汇申请书》为借方传票，叙做进口代收扣汇，其会计分录为：

借：贷款——进口押汇（外币）

    贷：存放*外同业款项——XX*外账户行（外币）

    或贷：清算资金往来（外币）

进口商归还银行贷款时，银行从专夹中抽出《进口押汇申请书》作合同工方传票，并核销卡片账，其会计分录为：

借：吸收存款——XX借款人户（外币）

    贷：贷款——进口押汇（外币）

        利息收入——贸易贷款利息收入（外币）

进口代收项下进口押汇逾期时，应视同逾期贷款管理，并按规定加收逾期利息。

【例7.17】甲企业在A分行开立活期存款人民币户和美元户。A分行在中国XX某银行开有美元户，A分行应企业申请，于2017年9月6日开至XX某行不可撤销即期信用证100万美元，当即从企业美元账户支款50%保证金，开证条款规定”单至国内审单付款“，同年10月12日，单到开证行，经审核后，履行对外付款责任，除将存入保证金本息（按2%计息）抵付进口款外，余额当即通过进口押汇科目垫付，并通知开证申请人备款赎单。10月17日该公司送交开证行”确认付款通知书“，清偿”进口押汇“全部本息（扫年息7.5%），从甲企业美元存款户取付。作A行的会计分录。

（1）10月12日办理进口押汇，其会计分录为：

借：贷款——进口押汇——XX进口押汇户   USD499 000

    存入保证金——XX开证人户            USD500 000

    利息支出                              USD1 000

    贷：存放*外同业款项——XX*外账户行户               USD1 000 000

其中保证金利息=500 000×36×2%/360=USD1 000

（2）10月17日清偿进口押汇本息，其会计分录为：

借：吸收存款——XX借款人户      USD499 519.79

    贷：贷款——进口押汇——XX进口押汇户         USD499 000

        利息收入——贸易贷款利息收入               USD519.79

利息=499 000×5×7.5%/360=USD519.79

（二）出口贸易项下融资

出口贸易项下融资主要有出口押汇、打包贷款和票据贴现等。

1.出口押汇的核算。

（1）出口押汇概述。出口押汇又称买单结汇，是指出口商将全套单据提交议付行，由该行买入单据并按票面金额扣除从议付日到预计收汇日的利息及有关手续费，将净额预先付给出口商的一种出口融资方式。根据结算方式的不同，出口押汇分为信用证项下出口押汇和出口托收项下出口押汇。

出口押汇的期限为押汇之日起，加上开证行合理工作日，加上邮程时间，加上票据期限。按照惯例，中国XX地区按12天计算，东南亚、日本按14天计算，其他地区按18天计算。押汇的天数也可以根据实际情况，经银企双方协商调整。

所以，押汇利息=票据金额×押汇天数×年利率/360，而出口押汇贷款的实际入账金额=票据金额-押汇利息-预扣国外银行费用-本行费用。

（2）出口押汇的会计核算。出口押汇主要包括承做出口押汇和收回押汇垫款两个环节的核算。出口押汇申请人在向银行申请押汇时，必须与押汇银行签订《出口押汇质权书》，同时扣收从议付日到预计到预计收汇日的押汇利息以及收取议付费、邮电费并预扣国外银行费用，将其净额转入押汇人账户。承做出口摆满民时，以原币入账为例，其会计分录为：

借：贷款——出口押汇（外币）

    贷：吸收存款——活期存款——XX押汇人户（外币）

        利息收入——贸易贷款利息收入（外币）

        手续费及佣金收入——结算手续费收入（外币）

        其他应付款——XX*外行户（预扣国外银行费用）（外币）

收妥款项时，如实际收汇天数迟于固定天数，其会计分录为：

借：其他应付款——XX*外行户（预扣国外银行费用）（外币）

    存放*外同业款项——XX*外账户行户（外币）

    贷：贷款——出口押汇（外币）

借：吸收存款——XX押汇人户（外币）

    贷：利息收入——贸易贷款利息收入户（不足部分）（外币）

如收妥款项不足以归还押汇款项时，还须从企业活期存款账户中扣收，或购汇补收。

【例7.18】某公司于2017年1月4日把即期信用证项下全套单据金额50 000美元，连同摆满民申请书送交某银行，经建审核单据符合押汇要求，该银行当即按6.5%的利率扣除15天的利息，并将余额按当日汇价（1美元买入价=6.6895元人民币）折成人民币，收该公司人民币存款户，1月20日，该银行（议付行）收到开证行的贷记通知，金额为50 100美元（其中100美元为银行费用），审核后转账，设两行有账户关系。

（1）承做出口押汇时，计算应收利息=50 000×15×6.5%/360=USD135.42

（2）1月4日承做出口押汇时，其会计分录为：

借：贷款——出口押汇    USD50 000

    贷：利息收入                         USD135.42

        货币兑换                          USD49 864.58

借：货币兑换           RMB333 569.11

    贷：吸收存款——活期存款               RMB333 569.11

（3）1月20日，收到贷记通知时，其会计分录为：

借：存放*外同业款项——*外账户行户    USD50 100

   贷：贷款——出口押汇                            USD50 000

       手续费及佣金收入——结算手续费收入           USD100

2.打包贷款的核算。

（1）打包贷款概述。打包贷款是商业银行以出口商（受益人）提交的国外银行开立的信用证正本为还款凭据，向出口商提供的一种装船前短期融资。

打包贷款属于出口信用证项下的本币流动资金贷款，当出口商收到国外进口商开来的信用证，可凭正本信用证申请打包贷款，用于购买或生产信用证项下出口商品，或支付减租等从属费用。与出口押汇相比，打包贷款属于交单前融资，存在出口商违约风险。

打包贷款期限是自放款之日起至信用证上货款收妥或办理出口押汇日止，一般为3至6个月，原则上不超过信用证有效期后一个月。打包贷款一般以人民币发放，贷款金额不得超过信用证总金额的等值本币。打包贷款利率按本币同类同档次流动资金贷款利率确定。

（2）打包贷款的会计核算。企业申请打包贷款的，应填制《打包贷款申请书》，并提交国外银行开来的信用证正本；与国外客商签订的出口销售合同等。银行审查后，并填制《打包贷款审查意见表》，与出口商签订贷款合同，经商业银行核准，发放贷款并收入当事人有关账户。以人民币发放贷款时，以申请书借、贷方传票作借、贷方凭证，并发放打包贷款时，其会计分录为：

借：贷款——打包贷款（人民币）

    贷：吸收存款——XX借款人户（人民币）

收回贷款，抽出专夹保管的贷方传票联，同时销记卡片账。如果出口商以出口押汇归还打包贷款本息时，会计分录为：

借：贷款——出口押汇（外币）

    贷：货币兑换——结售汇户（汇买价）（外币）

借：货币兑换——XX币种结售汇户（汇买价）（人民币）

    贷：贷款——打包贷款——XX借款人户（人民币）

        利息收入——打包贷款利息收入（人民币）

        吸收存款——XX借款人户（剩余部分）（人民币）

如果出口疫收妥结汇款项归还打包贷款本息时，其会计分录为：

借：存放*外同业款项——XX*外账户行户（外币）

    贷：货币兑换——结售汇户（汇买价）（外币）

借：货币兑换——XX币种结售汇户（汇买价）（人民币）

    贷：打包贷款——借款人户（人民币）

        利息收入——打包贷款利息收入（人民币）

        吸收存款——XX借款人户（剩余部分）（人民币）

也可以选择以银行存款归还，以存款归还打包贷款时，会计分录为：

借：吸收存款——XX借款人户（人民币）

    贷：打包贷款——XX借款人户（人民币）

        利息收入——打包贷款利息收入（人民币）

【例7.19】广州分行收到中国XX某代*行开来的不可撤销的即期信用证HKD100万购买甲企业的产品。嗣接开证行寄来修改通知书，经受益人同意修改增额10万港元，受益人于2017年10月7日持凭本信用证按规定借得打包贷款20万元人民币，利率为6‰，当即转入人民币户。出运后，受益人于11月6日送交广州分行跟单汇票110万港元，经审查相符，于11月8日加计通知费、议付费、修改费、邮费1万港元连同票据一并寄单索汇，按事先约定的定期结汇日期10天，广州分行于11月18日办理结算，按受益人要求，将港元收入港元户，并从受益人人民币支款清偿打包贷款本息。

（1）2017年10月7日向受益人发放打包贷款：

借：贷款——打包贷款          RMB200 000

    贷：吸收存款——活期存款                    RMB200 000

（2）11月18日定期结汇时：

借：存放*外同业款项          HKD1 110 000

    贷：吸收存款——活期存款——甲企业        HKD1 100 000

        手续费及佣金收入——结算手续费收入      HKD10 000

同时收回打包贷款，其会计分录为：

借：吸收存款——活期存款       RMB201 680

    贷：贷款——打包贷款                             RMB200 000

        利息收入                                       RMB1 680

利息=200 000×6‰/30×42=RMB1 680.

资料来源：

彭玉镏，陈春霞，吴艳艳.《金融企业会计》.上海：复旦大学出版社.2019（4）第1版：183-222.