一、生产销售环节应纳税额的计算

纳税人在生产销售环节应缴纳的消费税，包括直接对外销售应税消费品应缴纳的消费税和自产自用应税消费品应缴纳的消费税。

（一）直接对外销售应纳消费税的计算

直接对外销售应税消费品涉及三种计算方法：

1.从价定率计算。

在从价定率方法下，应纳消费税额等于销售额乘以适用税率。基本计算公式为：

应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率

【例3.1】某化妆品生产企业为增值税一般纳税人。2019年6月15日向某大型商场销售高档化妆品一批，开具增值税专票，取得不含增值税销售额50万元，增值税税额6.50万元；6月20日向某单位销售高档化妆品一批，开具增票，取得含增值税销售额4.64万元。已知高档化妆品适用的消费税税率为15%，计算该化妆品生产企业上述业务应缴纳的消费税额。

（1）化妆品的应税销售额=50+4.64/（1+13%）=54.11万元。

（2）应缴纳的消费税额=54.11×15%=8.12万元。

2.从量定额计算。

在从量定额计算方法下，应纳税额等于应税消费品的销售数量乘以单位税额。基本计算公式为：

应纳税额=应税消费品的销售数量×定额税率

【例3.2】某啤酒厂2019年5月销售啤酒1 000吨，取得不含增值税销售额295万元，增值税税额38.35万元，另收取包装物押金23.40万元。计算该啤酒厂应纳消费税税额。

解析：每吨啤酒出厂价应为（295+23.40/1.13）×10 000/1 000=3 157.08元，大于3 000元，属于销售甲类啤酒，适用定额税率每吨250元。【注：计算啤酒的出厂价格时，应当包括啤酒包装物的押金在内】

应纳消费税税额=销售数量×定额税率=1 000×250=250 000元。

3.从价定率和从量定额复合计算。

现行消费税的征税范围内，只有卷烟、白酒采用复合计算方法。基本计算公式为：

应纳税额=应税消费品的销售数量×定额税率+应税销售额×比例税率

【例3.3】某白酒生产企业为增值税一般纳税人，2016年4月销售白酒50吨，取得不含增值税销售额200万元。计算白酒企业4月应缴纳的消费税额。

白酒适用比例税率20%，定额税率为每500元0.50元。

应纳消费税额=50×2 000×0.5/10 000+200×20%=45万元。

（二）自产自用应纳消费税的计算

所谓自产自用，就是纳税人生产应税消费品后，不是直接用于对外销售，而是用于自己连续生产应税消费品或用于其他方面。这种自产自用消费品形式，在实际经济活动中是很常见的，但也是在是否纳税或如何纳税上最容易出现问题的。例如，有的企业把自己生产的应税消费品，在福利或奖励的形式发给本厂职工，以为不是对外销售，不必计入销售额，无须纳税，这样就出现了漏缴税款的现象。因此，很有必要认真理解税法对自产自用应税消费品的有关规定。

1.用于连续生产应税消费品。

纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。所谓”纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的“，是指作为生产最终应税消费品的直接材料并构成最终产品实体的应税消费品。例如，卷烟厂生产出烟丝，再用生产出的烟丝连续生产卷烟，虽然烟丝也是应税消费品，但用于连续生产卷烟的烟丝就不用缴纳消费税，只对生产销售的卷烟征收消费税。如果生产的烟丝直接对外销售，则烟丝需要缴纳消费税。税法规定对自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的不征税，体现不重复课税的原则。

2.用于其他方面的应税消费品。

纳税人自产自用的应税消费品，除用于连续生产应税消费品外，凡用于其他方面的，于移送使用时纳税。用于其他方面是指纳税人用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务，以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。所谓”用于生产非应税消费品“，是指把自产的应税消费品用于生产《消费税暂行条例》税目、税率表所列15类产品以外的产品。

如原油加工厂用生产出的应税汽油调和制成溶剂汽油，该溶剂汽油就属于非应税消费品，加工厂应就逢产自用行为缴纳消费税，但是不用缴纳增值税。所谓“用于在建工程”，是指把自产的应税消费品用于本单位的各项建设工程。例如，石化工厂将自己生产的柴油用于本厂基建工程的车辆、设备使用。所谓”用于管理部门、非生产机构”，是指将自己生产的应税消费品用于与本单位有隶属关系的管理部门或非生产机构。例如，汽车制造厂将生产出的小汽车提供给上缴主管部门使用。所谓“用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励”，是指将自己生产的应税消费品无偿赠送他人，或以资金的形式投资于外单位，或作为商品广告、经销样品，或以福利、奖励的形式发给职工。例如，小汽车生产企业将自己生产的小汽车赠送或赞助给小汽车拉力赛赛手使用，兼作商品广告；酒厂将自己生产的滋补药酒以福利的形式发给职工等。总之，企业自产的应税消费品虽然没有用于销售或连续生产应税消费品，但只要是用于税法所规定的范围的都要视同销售，依法缴纳消费税。

3.组成计税价格及税额的计算。

纳税人自产自用的应税消费品，凡用于其他方面的，应当纳税的，按照纳税人生产同类消费品的销售价格计算纳税。同类消费品的应税价格是指纳税人当月销售的同类应税消费品的销售价格，如果当月同类应税消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情形之一的，不得加入加权平均计算：

（1）销售价格明显偏低又无正当理由的。

（2）无销售价格的。

如果当月针销售或当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。

没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格的计算公式为：

第一，实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：

组成计税价格=（成本+利润）/（1-比例税率）

应纳税额=组成计税价格×比例税率

第二，实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：

组成计税价格=（成本+利润+自产自用数量×定额税率）/（1-比例税率）

应纳税额=组成计税价格×比例税率+自产自用数量×定额税率

上述公式中所说的“成本”，是指应税消费品的生产成本。

上述公式中所说的“利润”，是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。应税消费品全国平均成本利润率由国家税务总局确定，如下表：

平均成本利润率表

【例3.4】某化妆品公司将一批自产的高档化妆品用作职工福利，该批高档化妆品的成本80 000元，无同类产品市场销售价格，但已知其成本利润率为5%，消费税税率为15%。

（1）组成计税价格=成本×（1+成本利润率）/（1-比例税率）=80 000×（1+5%）/（1-15%）=98 823.53元。

（2）应纳消费税额=98 823.53×15%=14 823.53元。

资料来源：

中国注册会计师协会.2020年注册会计师全国统一考试辅导教材《税法》.北京：中国财政经济出版社.2020（3）第1版：178-201.

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