一、分摊的一般原则

合同中包含两项或两项以上履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。

单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。

【特别提示】

交易价格分摊比例：单独售价的比例。具体在计算分摊时，建议先计算分配率（等待分配的交易价格总额/各单独售价之和），然后后单项履约义务对应的单独售价乘以分配率，得出应该分摊的金额。

【例2.24】甲公司与客户签订合同，向客户销售A、B、C三种产品，合同价款为10 000元。A、B、C三种产品的单独售价分别为5 000元、2 500元和7 500元，合计15 000元。上述价格均不含增值税。请分析以上业务在会计和税务处理上是否存在差异。

解析：

1.会计处理。

根据上述交易价格分摊原则：

A产品应分摊的交易价格为3 333元=5 000/15 000×10 000

B产品应分摊的交易价格为1 667元=2 500/15 000×10 000

C产品应应分摊的交易价格为5 000元=7 500/15 000×10 000

2.税务处理。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号，文件全文请见相关文件链接1）规定，企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

A、B、C三种产品的单独售价分别为5 000元、2 500元和7 500元，单独售价合计15 000元，而合同价款为10 000元，表明合同折扣为5 000元，即税务处理是以合同价款10 000元确认收入，税会处理一致，无差异。但是，具体至A、B、C三种产品各自应确认的收入问题，税法按照各自公允价值的比例予以分摊，而会计处理则按单独售价的比例来分摊。两者存在一定的差异。实务中，若公允价值与单独售价的差异差异较小，建议不予以调整。

单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息，采用市场调整法、成本加成法、余值法等合理会计单独售价。企业应当最大限度地采用可观察的输入值，并对类似的情况采用一致的估计方法。

市场调整法，是指企业根据某商品或类似商品的市场售价，考虑本企业的成本和毛利等适当进行调整后的金额，确定其单独售价的方法。

成本加成法，是指企业根据某商品的预计成本加上其合理的毛利后的金额，确定其单独售价的方法。

余值法，是指企业根据合同交易价格减去合同中其他商品可观察单独售价后的余额，确定某商品单独售价的方法。企业在商品近期售价波动幅度巨大，或因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时，可采用余值法估计其单独售价。

资料来源：

曹越，何振华，郭建华.《新收入准则与企业所得税法差异分析》.北京：中国人民大学出版社.2020（6）第1版：23-136.

【相关文件链接】

【1】国税函[2008]875号  国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zjc9.html