一、借款利息资本化金额的确定

在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，应当按照下列规定确定：

1.为购建或生产符合资本化条件的资产而借入的专门借款，应当以专门借款实际发生利息费用，减去尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行投资时取得的投资收益后的金额确定。

2.为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

3.每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。

企业在确定每期利息资本化金额时，应当首先判断符合资本化条件的资产在购建或生产过程中所占用的资金来源，如果所占用的资金是专门借款，则应当在资本化期间内，根据每期实际发生的专门借款利息费用，确定应予资本化金额。在企业将闲置的专门借款资金存入银行取得利息收入或进行暂时性投资获取投资收益的情况下，企业还应当将这些相关的利息收入或投资收益从资本化金额中扣除，以如实地反映符合资本化条件的资产的实际成本。

【例11.2】ABC公司于2017年1月1日正式动工兴建一栋办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于2017年1月1日、2017年7月1日和2018年1月1日支付工程进度款。

公司建造办公楼于2017年1月1日专门借款2 000万元，借款期限为3年，年利率为6%。另外在2017年7月1日又专门借款4 000万元，借款期限为5年，年利率为7%。借款利息按年支付（如无特殊说明，以下例题中实际利率与名义利率均相同）

闲置借款资金用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。

办公楼于2018年6月30日完工，达到预定可使用状态。

公司建造办公楼的支出金额如下表（单位：万元）：

由于ABC公司使用了专门借款资金建造办公楼，而且办公楼建造支出没有超过专门借款金额，因此公司2017年、2018年为建造办公楼应予资本化的利息金额计算如下：

（1）确定借款费用资本化期间为2017年1月1日至2018年6月30日。

（2）计算在资本化期间内专门借款实际发生的利息金额：

2017年专门借款利息金额=2 000×6%+4 000×7%×6/12=260万元。

2018年1月1日至6月30日期间：

专门借款发生的利息金额=2 000×6%×6/12+4 000×7%×6/12=200万元。

（3）计算在资本化期间内利用闲置借款资金进行短期投资的收益：

2017年短期投资收益=500×0.5%×6/12+2 000×0.5%×6/12=75万元。

2018年1月1日至6月30日短期投资收益=500×0.5%×6=15万元。

（4）由于在资本化期间内，专门借款利息费用的资本化金额应当以其实际发生的利息费用减去将闲置资金进行短期投资取得的投资收益后的金额确定，因此：

公司2017年的利息资本化金额=260-75=185万元。

公司2018年的利息资本化金额=200-15=185万元。

有关的账务处理如下：

2017年12月31日：

借：在建工程      1 850 000

   应收利息（或银行存款） 750 000

   贷：应付利息                             2 600 000

2018年6月30日：

借：在建工程               1 850 000

    应收利息（或银行存款）   150 000

    贷：应付利息                              2 000 000

企业在购建或生产符合资本化条件的资产时，如果专门借款资金不足，占用了一般借款资金的，或企业为购建或生产符合条件的资产并没有借入专门借款，而占用一般借款资金，则企业应当根据为购建或生产符合资本化条件的资产而发生的累计支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予以资本化金额。即企业占用一般借款资金购建或生产符合资本化条件的资产时，一般借款的借款费用的资本化金额的确定应与资产支出相挂钩。

【例11.3】沿用【例11.2】，假定ABC公司建造办公楼没有专门借款，占用的都是一般借款。

ABC公司为建造办公楼占用的一般借款有两笔，具体如下：

（1）向A银行长期贷款2 000万元，期限为2016年12月1日至2019年12月1日，年利率为6%，按年支付利息。  

（2）发行公司债券1亿元，于2016年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。

假定这两笔一般借款除用于办公楼建设外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或生产活动。

假定全年按360天计算，其他资料沿用【例11.2】

鉴于ABC公司建造办公楼没有占用专门借款，而占用了一般借款，因此，公司应当首先计算所占用一般借款的加权平均利率作为资本化率，然后计算建造办公楼的累计资产支出加权平均数，将其与uqgs化率相乘，计算求得当期应予资本化的借款利息金额。具体如下：

（1）计算所占用一般借款资本化率：

一般借款资本化率（年）=（2 000×6%+10 000×8%）/（2 000+10 000）=7.67%

（2）计算累计资产支出加权平均数：

2017年累计资产支出加权平均数=1 500×360/360+2 500×180/360=2 750万元。

2018年累计资产支出加权平均数=（4 000+1 500）×180/360=2 750万元。

（3）计算每期利息资本化金额：

2017年为建造办公楼的利息资本化金额=2 750×7.67%=210.93万元。

2017年实际发生的一般借款利息费用=2 000×6%+10 000×8%=920万元。

2018年为建造办公楼的利息资本化金额=2 750×7.67%=210.93万元。

2018年1月1日至6月30日：

实际发生的一般借款利息费用=2 000×6%×180/360+10 000×8%×180/360=460万元。

上述计算的利息资本化金额不超过一般借款实际发生的利息费用，可资本化。

（4）根据上述计算结果，作账务处理如下：

2017年12月31日：

借：在建工程             2 109 300

    财务费用          7 090 700

    贷：应付利息                           9 200 000

2018年6月30日:

借：在建工程              2 109 300

    财务费用              2 490 700

    贷：应付利息                          4 600 000

【例11.4】沿用【例11.2】、【例11.3】，假定ABC公司为建造办公楼于2017年1月1日专门借款2 000万元，期限为3年，年利率为6%。除此之外，没有其他专门借款。在办公楼建造过程中所占用的一般借款仍为两笔，一般借款有关资料沿用【例11.3】。其他有关资料均同【例11.2】和【例11.3】

在这种情况下，公司应当首先计算专门借款利息的资本化金额，然后计算所占用一般借款利息资本化金额。具体如下：

（1）计算专门借款利息资本化金额：

2017年专门借款利息资本化金额=2 000×6%-500×0.5%×6=105万元。

2018年专门借款利息资本化金额=2 000×6%×180/360=60万元。

（2）计算一般借款利息资本化金额：

在建造办公楼过程中，自2017年7月1日起已经有2 000万元占用了一般借款，另外，2018年1月1日起支出的1 500万元也占用了一般借款。计算这两笔资产支出的加权平均数：

2017年占用一般借款的资产支出加权平均数=2 000×180/360=1 000万元。

由于一般借款利息资本化率与【例11.3】相同，即为.67%。所以：

2017年应予资本化的一般借款利息金额=1 000×7.67%=76.70万元。

20108年占用一般借款的资产支出加权平均数=（2 000+1 500）×180/360=1 750万元。

2018年应予资本化的一般借款利息金额=1 750×7.67%=134.23万元。

（3）根据上述计算结果，公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下：

2017年利息资本化金额=105+76.70=181.70万元。

2018年利息资本化金额=60+134.23=194.23万元。

（4）有关账务处理如下：

2017年12月31日：

借：在建工程                1 817 000

    财务费用                8 433 000

    应收利息（或银行存款）     150 000

    贷：应付利息                             10 400 000

注：2017年实际借款利息=2 000×6%+2 000×6%+10 000×8%=1 040万元。

2018年6月30日：

借：在建工程        1 942 300

    财务费用        3 257 700

    贷：应付利息                        5 200 000

注：2018年1月1日至6月30日实际借款利息=1 040/2=520万元。

资料来源：

中国注册会计师协会.2020年注册会计师全国统一考试辅导教材《会计》.北京：中国财政经济出版社.2020（3）第1版：183-190.

【参考阅读】

2020中级会计实务【086】借款费用的范围

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn6i.html

2020中级会计实务【087】借款费用的确认

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn6k.html

2020中级会计实务【088】借款费用的计量【1】

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn74.html

2020中级会计实务【089】借款费用的计量【2】

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn7i.html

2020中级会计实务【090】借款费用的计量【3】

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zn7j.html

资料来源：

财政部会计资格评价中心.2020年度全国会计专业技术资格考试辅导教材《中级会计实务》.北京：经济科学出版社.2020（2）第1版：133-151.