加载中…2020注册会计实务【047】无形资产的初始计量
(2020-05-24 20:17:32)
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2020注册会计实务【047】无形资产的初始计量
农业银行沈阳辽中支行
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无形资产通常是按照实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其初始成本构成也不尽相同。 一、外购的无形资产成本 外购的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。 下列各项不包括在无形资产的初始成本中： 1.为引入新产品时行宣传发生的广告费、管理费用和其他间接费用。 2.无形资产已经达到预定使用用途后发生的费用。例如，在形成预定经济规模之前发生的初始运作损失，以及在无形资产达到预定用途之前发生的其他经营活动支出，如果该经营活动并非是无形资产达到预定用途所必不可少的，则有关经营活动的损益应于发生时计入当期损益，而不构成无形资产的成本。 外购的无形资产，应按其取得的成本进行初始计量；如果购入的无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按所取得的无形资产购买价款的现值计算其成本。现值与应付价款之间的差额作为未确认的融资费用，在付款期间内按照实际利率法确认为利息费用。 【例5.1】因甲公司某项生产活动需要乙公司已获得的屠技术，如果使用了该项专利技术，甲公司预计其生产能力经原先提高20%，销售利润率增长15%。为此，甲公司从乙公司购入一项专利权，按照协议约定以现金支付，实际支付的价款为300万元，并支付相关税费1万元和有关专业服务费5万元，款项已通过银行转账支付。 分析：（1）甲公司购入的专利权符合无形资产的定义，即甲公司能够拥有或控制该项专利技术，符合可辨认的条件，同时是不具有实物形态的非货币性资产。（2）甲公司购入的专利技术符合无形资产的确认条件。首先，甲公司的某项生产活动需要乙公司已获得的专利技术，甲公司使用该项专利技术，预计甲公司的生产能力原先提高20%，销售利润率增长15%，即经济利益很可能流入企业；其次，甲公司购买了该项专利技术的成本为300万元，另外支付相关税费1万元和有关专业服务费用5万元，即成本能够可靠地计量。由此，符合无形资产的确认条件。 无形资产的初始计量成本=300+1+5=306万元。 甲公司的账务处理如下：
借：无形资产——专利权
【例5.2】2015年1月8日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协商采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计1 000万元，每年末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款利率为5%。为了简化核算，假定不考虑其他相关税费（已知5年期5%利率，其年金现值系数为4.3295）。 甲公司的有关计算如下： 无形资产现值=1 000×20%×4.3295=865.90万元。 未确认的融资费用=1 000-865.90=134.10万元。 未确认的融资费用表
甲公司账务处理如下：
借：无形资产——商标权
2015年底付款时：
借：长期应付款
借：财务费用
2016年底付款时：
借：长期应付款
借：财务费用
2017年底付款时：
借：长期应付款
借：财务费用
2018年底付款时：
借：长期应付款
借：财务费用
2019年底付款时：
借：长期应付款
借：财务费用
二、投资乾投入的无形资产成本 投资者投入的无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定无形资产的取得成本。如果投资合同或协议约定的价值不公允的除外，应当按照无形资产的公允价值作为无形资产初始成本入账。 【例5.3】因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司预计使用乙公司的商标后可使其利润增长30%。为此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为500万元，甲公司另支付印花税等相关税费2万元，款项已通过银行存款转账支付。 该项商标权的初始计量，应当以取得时的成本为基础。取得的成本为投资协议的约定价格500万元，加上支付的相关税费2万元。 甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本=500+2=502万元。 甲公司的账务处理如下：
借：无形资产——商标权
三、企业通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产成本 企业通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，其成本应当分别按《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》和《企业会计准则第12号——债务重组》等的规定确定。 四、通过政府补助取得的无形资产成本 通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义价值计量。 五、土地使用权的处理 企业取得的土地使用权，通常应发按照取得时所支付的价款和相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外： （1）房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物的成本。 （2）企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法（例如，公允价值比例）在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的规定进行处理。 企业改变土地使用权的用途，将其用于出租或增值目的时，应将其转为投资性房地产。 【例5.4】2017年1月1日，A股份有限公司购入一块土地使用权，以银行存款转账支付8 000万元，并在该土地上建造厂房等工程，发生材料支出12 000万元，工资费用8 000万元，其他相关费用10 000万元等。该项工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法时行摊销和折旧。为简化计算，不考虑其他相关税费的影响。 分析：A公司购入土地使用权，使用年限为50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产，在该土地上自行建造厂房，应将土地使用权与地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算，并分别摊销和计提折旧。 A公司的账务处理如下： （1）支付转让价款：
借：无形资产——土地使用权
（2）在地上自行建造厂房：
借：在建工程
（3）厂房达到预定可使用状态：
借：固定资产
（4）每年分摊土地使用权和对厂房计提折旧：
借：制造费用（土地摊销）
六、企业合并中取得的无形资产成本 企业合并中取得的无形资产，按照企业合并的分类，分别处理： 1.同一控制下吸收合并，按照被合并企业无形资产的账面价值确认取得时的初始成本；同一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并财务报表时，应当按照被合并方无形资产的账面价值作为合并基础。 2.非同一控制下的企业合并，购买方取得的无形资产应以其购买日的公允价值计量，包括： （1）被合并企业原已确认的无形资产。 （2）被购买企业原未确认的无形资产，但其公允价值能够可靠地计量，购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项无形资产。例如，被购买方正在进行中的一个研究开发项目，符合无形资产的定义且其公允价值能够可靠地计量，则购买方应将其独立于商誉确认为一项无形资产。 在企业合并中，如果取得的无形资产本身可以单独辨认，但其计量或处置必须与有形的资产一并作价，如天然矿泉水的商标可能与特定的泉眼有关，但不能独立于泉眼出售，在这种情况下，如果该无形资产及与其相关的资产各自的公允价值不能可靠计量，则应将该资产组（即将无形资产与其相关的有形资产一并）独立于商誉确认为单项资产。 资料来源： 中国注册会计师协会.2020年注册会计师全国统一考试辅导教材《会计》.北京：中国财政经济出版社.2020（3）第1版：61-78. |
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【参考阅读】 2020中级会计实务【025】无形资产概念与特征 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zlx5.html 2020中级会计实务【026】无形资产的确认条件 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zlzm.html 2020中级会计实务【027】无形资产的初始计量 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zlzs.html 2020中级会计实务【028】内部研发支出确认计量 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zm0a.html 2020中级会计实务【029】无形资产使用寿命的确定 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zm0f.html 2020中级会计实务【030】无形资产摊销 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zm43.html 2020中级会计实务【031】无形资产处置会计核算 http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zm49.html 资料来源： 财政部会计资格评价中心.2020年度全国会计专业技术资格考试辅导教材《中级会计实务》.北京：经济科学出版社.2020（2）第1版:40-52.
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