税法与实务【224】企业所得税源泉扣缴【1】

农业银行沈阳辽中支行    周桐  学习笔记

 

 

 

源泉扣缴是企业所得税的一种征收方式。它是以所得支付者为扣缴义务人，在每次向纳税人支付有关所得款项时，代为扣缴税款的一种做法。源泉扣缴属于行使收入来源地税收管辖权，即征税国对来源于本国的跨国纳税人行使征税的权力。实行源泉扣缴的优点在于可以有效地保护税源，防止偷漏税，同时简化纳税手续。

源泉扣缴适用于非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或虽设立机构、场所但取得的所得与机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税的征收管理。上述非居民企业取得的来源于中国境内的所得不得进行扣除，直接将收入作为应纳税所得额，乘以税率计算应纳税额，因此适用较低税率。对于这类所得大都是由东道国支付所得的组织或个人预先扣除非居民企业纳税人应当缴纳的税款，所以，也称预提所得税。

一、非居民企业应纳税额的计算

适用源泉扣缴的非居民企业取得的所得，主要是来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的上述所得，按以下规定计算缴纳企业所得税。

1.应纳税额的计算

非居民企业来源于中国境内的上述所得应纳税额按如下公式计算：

应纳所得税额=应纳税所得额×实际征收率

实际征收率是指《企业所得税法》及其实施条例等相关法律法规规定的税率，或税收协定规定的更低的税率。《企业所得税法》第四条第二款规定，非居民企业取得的上述所得，适用税率为20%，《企业所得税法》第二十七条规定，非居民企业取得上述所得，可以免征、减征企业所得税。据此，《企业所得税法实施条例》第九十一条明确规定，非居民企业取得上述所得，减按10%的税率征收企业所得税。也就是说，如果没有税收协定，实际工作中，对非居民企业取得的上述所得征收企业所得税时执行10%的征收率。

2.应纳税所得额的确定

【补充内容】

《企业所得税法》第十九条内容如下：

第十九条　非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：

（一）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；

（二）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；

（三）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。

以下内容是以该项规定为依据和顺序进行说明的。

非居民企业应当缴纳的企业所得税实行源泉扣缴的，按照下列方法计算其应纳企业所得税额：

（1）股息、红利等权位性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额。收入全额是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。

第一，在中国境内未设立机构、场所的非居民企业，以融资租赁方式将设备、物件等租给中国境内企业使用，租赁期满后设备、物件所有权归中国境内企业 (包括租赁期满后作价转让给中国境内企业)，非居民企业按照合同约定的期限收取租金，应以租赁费(包括租赁期满后作价转让给中国境内企业的价款)扣除设备、物件价款后的余额，作为贷款利息所得计算缴纳企业所得税，由中国境内企业在支付时代扣代缴。

第二，非居民企业出租位于中国境内的房屋、建筑物等不动产，对未在中国境内设立机构、场所进行日常管理的，以其取得的租金收入全额计算缴纳企业所得税，由中国境内的承租人在每次支付或到期应支付时代扣代缴。如果非居民企业委派人员在中国境内或者委托中国境内其他单位或个人对上述不动产进行日常管理的，应视为其在中国境内设立机构、场所，非居民企业应在税法规定的期限内自行申报缴纳企业所得税。

第三，非居民企业取得来源于中国境内的担保费，应按照企业所得税法对利息所得规定的税率计算缴纳企业所得税。上述来源于中国境内的担保费，是指中国境内企业、机构或个人在借贷、买卖、货物运输、加工承揽、租赁、工程承包等经济活动中，接受非居民企业提供的担保所支付或负担的担保费或相同性质的费用。

（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。财产转让所得是指非居民企业转让中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权、股权等财产而取得的收益。财产净值，是指有关财产的计税基础减除已经按照规定扣除折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。

第一，股权转让收入减除股权净值后的余额为股权转让所得应纳税所得额。股权转让收入是指股权转让人转让股权所收取的对价，包括货币形式和非货币形式的各种收入。股权净值是指取得该股权的计税基础。股权的计税基础是股权转让人投资入股时向中国居民企业实际支付的出资成本，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权受让成本。股权在持有期间发生减值或者增值，按照国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益的，股权净值应进行相应调整。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

第二，非居民企业在中国境内未设立机构、场所而转让中国境内土地使用权，或者虽设立机构、场所但取得的土地使用权转让所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应以其取得的土地使用权转让收入总额减除计税基础后的余额作为土地使用权转让所得计算缴纳企业所得税，并由扣缴义务人在支付时代扣代缴。

（3）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。

【上述内容文件依据请见相关文件链接1、2】

境外分行（我国银行在境外设立的不具备所在国家（地区）法人资格的分行）从境内取得的利息，如果据以产生利息的债权属于境内总行或总行其他境内分行的，该项利息应为总行或其他境内分行的收入。总行或其他境内分行和境外分行之间应严格区分此类收入，不得将本应属于总行或其他境内分行的境内业务及收入转移到境外分行。境外分行从境内取得的利息如果属于代收性质，据以产生利息的债权属于境外非居民企业，境内机构向境外分行支付利息时，应代扣代缴企业所得税。【此项文件依据请见相关文件链接3】

需要注意的是，根据《中华人民共和国企业所得税法》第十九条及《中华人民共和国企业所得税实施条例》第一百零三条规定，在对非居民企业取得《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定的所得计算征收企业所得税时，不得扣除上述条款规定以外的其他税费支出。如租金和特许权使用费的税金及附加就不允许扣除。营业税改征增值税试点中的非居民企业，取得《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定的所得，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。【此项文件依据请负相关文件链接4、5】

3.扣缴时间的规定

第一，中国境内企业（以下称为企业）和非居民企业签订与利息、租金、特许权使用费等所得有关的合同或协议，如果未按照合同或协议约定的日期支付上述所得款项，或者变更或修改合同或协议延期支付，但已计入企业当期成本、费用，并在企业所得税年度纳税申报中作税前扣除的，应在企业所得税年度纳税申报时按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。

第二，如果企业上述到期未支付的所得款项，不是一次性计入当期成本、费用，而是计入相应资产原价或企业筹办费，在该类资产投入使用或开始生产经营后分期摊入成本、费用，分年度在企业所得税前扣除的, 应在企业计入相关资产的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企业所得税。

第三，如果企业在合同或协议约定的支付日期之前支付上述所得款项的, 应在实际支付时按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。

第四，非居民企业取得应源泉扣缴的所得为股息、红利等权益性投资收益的，相关应纳税款扣缴义务发生之日为股息、红利等权益性投资收益实际支付之日。

第五，非居民企业采取分期收款方式取得应源泉扣缴所得税的同一项转让财产所得的，其分期收取的款项可先视为收回以前投资财产的成本，待成本全部收回后，再计算并扣缴应扣税款。

【上述内容文件依据请见相关文件链接1、2】

资料来源：

杨永义.《最新税法解析与实务》.北京：经济科学出版社.2019（6）第一版:332-337.

 

【相关文件链接】

文件1：国家税务总局公告2011年第24号

国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zjfa.html

文件2：国家税务总局公告2017年第37号

国家税务总局关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zjfb.html

文件3：国家税务总局公告2015年第47号

国家税务总局关于境内机构向我国银行的境外分行支付利息扣缴企业所得税有关问题的公告

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zjfc.html

文件4：财税〔2008〕130号  财政部国家税务总局关于非居民企业征收企业所得税有关问题的通知

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zjfd.html

文件5：国家税务总局公告2013年第9号

国家税务总局关于营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102zjfe.html