管理会计学【031】变动成本法与完全成本法的比较【3】

农业银行沈阳辽中支行   周桐   学习笔记

变动成本法与完全成本法对固定费用的不同处理方式导致两种方法的一系列差异，主要表现在产品成本的构成内容、存货成本的构成以及各期损益三个方面的不同。

一、产品成本的构成内容不同

管理会计学【029】变动成本法与完全成本法的比较【1】

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二、存货成本的构成内容不同

管理会计学【030】变动成本法与完全成本法的比较【2】

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三、各期损益不同

从期间损益的角度来看，变动成本法将固定性制造费用计入期间成本，抵减当期损益。而完全成本法将固定性制造费用计入产品成本，只有产品销售时才会随着产品的其他项目（直接材料、直接人工）一并结转当期损益。这意味着变动成本法与完全成本法对各期损益的影响关键在于当期生产的产品是否销售完毕，即产销是否平衡的问题。

在类似于适时制生产模式下，产销基本平衡，每期以销量定产量，则企业当期没有存货，那么在成本法下与产品生产有关的变动成本和固定成本会作为产品的销售成本一并结转出去，此类情形如果换成变动成本法核算，则产品的全部成本也就是变动成本会随着产品销售完毕结转出去，与产品相关的固定制造费用计入期间费用。所以，在产销平衡时，两类方法的期间损益相同，所不同的只是固定制造费用列入产品销售成本还是列入期间费用。

当产销不平衡时，产将出现两类情形，其一当期产量大于销量，形成当期新增库存。其二是当期产量小于销量，需要调动期初库存来满足当期销售。

【例1】设某企业月初没有在产品和产品存货。当月共生产某种产品50件，销售40件，月末结存10件。数据资料和条件如下表。

再假设每件产品售价为500元；销售费用中有变动性费用，为20元/件。

分别采用变动成本法和完全成本法的计算出的当期利润如下表：

变动成本法与完全成本法的比较表

从上表可以看出，不同成本计算法下计算出来的税前利润不同。采用变动成本法时为-200元（即亏损），采用完全成本法时则为200元（即盈利），相差400元。这400元正是完全成本法所确认的应由期末存货负担的固定性制造费用部分（2 000/50×10），而在变动成本法下，这400元全部作为期间成本计入了当期损益。换言之，这400元部分在完全成本法下被视为“一种可以在将来换取收益的资产”列入了资产负债表，而变动成本法下则被视为“为取得收益已然丧失的资产”列入利润表。所以生产的产品未销售的部分，导致变动成本法计算的损益就小于按完全成本法计算的损益。上例中假设企业期初没有存货，且产量大于销量，此时变动成本法与完全成本法计算得到的损益差别就是当期生产但未销售出去的产品所应负担的固定性制造费用。

资料来源：

孙茂竹，支晓强，戴璐.管理会计学.北京：清华大学出版社.2018（8）：39-46.