2018中级会计实务【216】外币交易的会计处理【3】

 

农业银行沈阳辽中支行   周桐   学习笔记

 

 

 

       一、外币交易发生日的初始确认

2018中级会计实务【214】外币交易的会计处理【1】

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二、资产负债表日或结算日的会计处理

资产负债表日，企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理。

1. 外币货币性项目

2018中级会计实务【215】外币交易的会计处理【2】

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2. 外币非货币性项目

非货币性项目是指货币性项目以外的项目，如存货、长期股权投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（股票、基金等）、固定资产、无形资产等。

（1）对于以历史成本计量的外币非货币性项目，已在交易日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。因为这些项目在取得时按取得时的即期汇率折算，从而构成这些项目的历史成本，如果再按资产负债表日的即期汇率折算，就会导致这些项目价值不断变化，从而命名这些项目的折旧、摊销或减值不断地随之波动。这与这些项目的实际情况不符。

【例16.10】甲公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日的即期汇率折算。2013年3月2日进口 一台机器设备，支付价款1 000 000美元，已按当日即期汇率1美元=6.83人民币元折算为人民币并记入“固定资产”账户。“固定资产”属于非货币性项目，因此，资产负债表日也不需要再按当日即期汇率进行调整。

（2）对于按成本与可变现净值熟低计量的存货，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日的可变现净值以外币表示的情况下，确定资产负债表日存货可变现净值时应当考虑汇率变动的影响，即先将可变现净值按资产负债表日即期汇率折算为记账本位币金额，再与记账本位币反映的存货成本进行比较，从而确定该存货的期末价值。

【例16.11】甲公司为医疗设备经销商，其记账本位币为人民币，外币交易采用交易日即期汇率折算。2013年10月8日，以1 000欧元/台的价格从国外购入某新型医疗设备200台（该设备在国内市场尚无供应），当日即期汇率为1欧元=9.28人民币元。2013年12月31日尚有120台没有销售出去，国内市场仍无该设备供应，其在 际市场的价格已降至920欧元/台。2013年12月31日即期汇率为1欧元=9.66人民币元。假定不考虑增值税等相关税费的影响。

本例中， 由于存货在资产负债表日采用历史成本与可变现净值熟低计量，因此，在以外币购入存货且该存货在资产负债表日获得的可变现净值以外币反映时，确定该存货期末价值时应当考虑汇率变动的影响。

12月31日甲公司对该设备应计提的存货跌价准备=1 000×120×9.28-920×120×9.66=47 136人民币元。

借：资产减值损失——存货——XX医疗设备　　　47 136

    贷：存货跌价准备——XX医疗设备                  47 136

（3）对于以公允价值计量的外币非货币性项目，期末公允价值以外币反映的，应当先将外币金额按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较。属于以公允价值计量且变动计入当期损益的金额资产（股票、基金等）的，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额之间的差额作为公允价值变动损益（含汇率变动），计入当期损益；属于可供出售金融资产的，差额则计入其他综合收益。

【例16.12】甲公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日的即期汇率折算。2013年6月8日，以每股4美元的价格购入乙公司B股20 000股，划分为交易性金融资产核算，当日即期汇率为1美元=6.82人民币元，款项已支付。2013年6月30日，乙公司股票市价变为每股3.50美元，当日即期汇率为1美元=6.83人民币元。假定不考虑相关税费的影响。

2013年6月8日，甲公司购入股票。

借：交易性金融资产——乙公司B股——成本   545 600

    【4×20 000×6.82=545 600元】

    贷：银行存款——XX银行（美元）                    545 600

根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的相关规定，交易性金融资产以公允价值计量。由于该项交易性金融资产以外币计量，在资产负债表日，不仅应考虑B股股票市价的波动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响。上述交易性金融资产在资产负债表日应按478 100人民币元（3.50×20 000×6.83）入账，与原账面价值545 600人民币元的差额67 500人民币元应直接计入公允价值变动损益。这67 500人民币元的差额实际上既包括了甲公司所购乙公司B股股票公允价值（股价）变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。甲公司相关的账务处理如下：

借：公允价值变动损益——乙公司B股            67 500

    贷：交易性金融资产——乙公司B股——公允价值变动     67 500

2013年7月24日，甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股4.20美元全部出售，出售所得价款为84 000美元，按当日即期汇率1美元=6.84人民币元折算为574 560人民币元（4.20×20 000×6.84），与原账面价值478 100人民币元的差额96 460人民币元。对于汇率的变动和股份的变动不予区分，均作为投资收益进行处理。因此，售出乙公司股票当日，甲公司相关账务处理如下：

借：银行存款——XX银行（美元）                  574 600

    交易性金融资产——乙公司B股——公允价值变动 67 500

    贷：交易性金融资产——乙公司B股——成本　　　　　　　　545 600

        投资收益——出售乙公司股票                            96 460

借：投资收益——出售乙公司股票                     67 500

    贷：公允价值变动损益——乙公司股票                      67 500

【例16.13】甲公司以人民币作为记账本位币，其外币交易采用交易日即期汇率折算，按月计算汇兑损益。甲公司在银行开设有欧元账户。

甲公司有关外币账户2013年5月31日的余额如下表：

项目	外币账户余额（欧元）	汇率	人民币账户余额（人民币元）
银行存款	800 000	9.55	7 640 000
应收账款	400 000	9.55	3 820 000
应付账款	200 000	9.55	1 910 000

 

（1）甲公司2013年6月发生的有关外币交易或事项如下：

第一，6月5日，以人民币向银行买入200 000欧元。当日即期汇率为1欧元=9.69人民币元，当日银行欧元的卖出价为1欧元=9.75人民币元。

第二，6月12日，从国外购入一批原材料，总价款400 000欧元。该原材料已验收入库，货款尚未支付。当日即期汇率为1欧元=9.64人民币元。另外，以银行存款支付原材料进口关税644 000人民币元，增值税765 000人民币元。

第三，6月16日，出售商品一批，销售价格为600 000欧元，货款尚未收到。当日即期汇率为1欧元=9.41人民币元。假设不考虑相关税费。

第四，6月25日，应收账款300 000欧元收到，款项已存入银行。当日即期汇率为1欧元=9.54人民币元。该应收账款系5月出口销售发生的。

第五，6月30日，即期汇率为1欧元=9.64人民币元。

甲公司相关会计处理如下：

第一：

借：银行存款——XX银行（欧元）       1 938 000

    【200 000×9.69=1 938 000元】

    财务费用——汇兑差额                  12 000

    贷：银行存款——XX银行（人民币）　　　　　　　　　1 950 000

        【200 000×9.75=1 950 000元】

第二：

借：原材料——XX材料                        4 500 000

    【400 000×9.64+644 000=4 500 000元】

    应交税费——应交增值税（进项税额）         765 000

    贷：应付账款——XX单位（欧元）　　　　　　　　　　　　3 856 000

        【400 000×9.64=3 856 000元】

        银行存款——XX银行（人民币）                        1 409 000

        【644 000+765 000=1 409 000元】

第三：

借：应收账款——XX单位（欧元）　　　　　　5 646 000

    【600 000×9.41=5 646 000元】

    贷：主营业务收入——出口XX商品　　　　　　　　　5 646 000

第四：

借：银行存款——XX银行（欧元）　　　　　　2 862 000

    【300 000×9.54=2 862 000元】

    财务费用——汇兑差额                        3 000

    贷：应收账款——XX单位（欧元）                     2 865 000

        【300 000×9.55=2 865 000元】

（2）2013年6月30日，计算期末产生的汇兑差额：

第一：

银行存款欧元户余额=800 000+200 000+300 000=1 300 000欧元。

按当日的即期汇率折算为人民币金额=1 300 000×9.64=12 532 000人民币元。

汇兑差额=12 532 000-（7 640 000+1 938 000+2 862 000）=92 000人民币元。

第二：

应收账款欧元户余额=400 000+600 000-300 000=700 000欧元。

按当日的即期汇率折算为人民币金额=700 000×9.64=6 748 000人民币元。

汇兑差额=6 748 000-（3 820 000+5 646 000-2 865 000）=147 000人民币元。

第三：

应付账款欧元户余额=200 000+400 000=600 000欧元。

按当日即期汇率折算为人民币金额=600 000×9.64=5 784 000人民币元。

汇兑差额=5 784 000-（1 910 000+3 856 000）=18 000人民币元。

第四：

应计入当期损益的汇兑差额=-92 000-147 000+18 000=-221 000人民币元。

借：银行存款——XX银行（欧元）         92 000

    应收账款——XX单位（欧元）         147 000

    贷：应付账款——XX单位（欧元）　　　　　　　　　　18 000

          财务费用——汇兑差额                                                  221 000

  

 

资料来源：

财政部会计资格评价中心.2018年度全国会计专业技术资格考试辅导教材—中级会计实务.北京：经济科学出版社，2018（3）285-291