2018中级会计实务【210】所得税费用的确认和计量【3】

 

农业银行沈阳辽中支行   周桐   学习笔记

 

 

 

 

 

企业核算所得税，主要是为了确定当期应交所得税和利润表中的所得税费用，从而确定各期实现的净利润。确认递延所得税资产和递延所得税负债，最终目的也是解决不同会计期间所得税费用分配问题。按照在资产负债表债务法核算的情况下，利润表中的所得税费用由两部分组成：当期所得税和递延所得税费用（或收益）。

一、当期所得税

2018中级会计实务【208】所得税费用的确认和计量【1】

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102xuji.html

二、递延所得税费用（或收益）

2018中级会计实务【209】所得税费用的确认和计量【2】

http://blog.sina.com.cn/s/blog_dfcb5c270102xujo.html

三、所得税费用

计算确定了当期应交所得税和递延所得税费用（或收益）以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：

所得税费用=当期所得税+递延所得税费用（或收益）

【例15.16】甲公司2016年度利润表中利润总额为12 000 000元，适用的所得税税率为25%，预计未来期间的所得税税率不会发生变化，未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。

该公司2016年发生的交易或事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：

（1）2015年12月31日取得的一项固定资产，成本为6 000 000元，使用年限为10年，预计净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限和预计净残值与会计相同。

（2）向关联企业捐赠现金2 000 000元。

（3）当年度发生研发开发支出5 000 000元，较上年增长20%。其中3 000 000元予以资本化；截止2016年12月31日，该项研究开发仍在开发过程中。税法规定，企业费用化的研究支出按150%税前扣除，资本化的研究开发支出按资本化金额的150%确定应予摊销的金额。

（4）应付违反环保法规规定罚款1 000 000元。

（5）期末对持有的存货计提了300 000元的存货跌价准备金。

分析：

1. 2016年度当年应交所得税。

应纳税所得额=12 000 000+600 000+2 000 000-1 000 000+1 000 000+300 000=14 900 000元。

应交所得税=14 900 000×25%=3 725 000元。

2. 2016年度递延所得税。

该公司2016年12月31日有关资产、负债的账面价值、计税基础及相应的暂时性差异如下表：

项目	账面价值	计税基础	差异
			应纳税暂时性差异	可抵扣暂时性差异
存货	8 000 000	8 300 000		300 000
固定资产	25 400 000	26 000 000		600 000
开发支出	3 000 000	4 500 000		1 500 000
其他应付款	1 000 000	1 000 000
				2 400 000

 

【注：产生可抵扣暂时性差异的两种情况为：一是资产的账面价值＜资产的计税基础，二是负债的账面价值＞负债的计税基础，可抵扣暂时性差异形成递延所得税资产。】

 

本例中，由于存货、固定资产的账面价值与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异9 000 000元，确认了递延所得税收益225 000元（900 000×25%）；对于资本化的开发支出3 000 000元，其计税基础为4 500 000元（3 000 000×150%），该开发支出及所形成的无形资产在初始确认时其账面价值与计税基础即存在差异，因该差异并非产生于企业合并，同时在产生时既不影响会计利润了不影响应纳税所得额，按照《企业会计准则第18号——所得税》规定，不确认与该差异相关的所得税影响。所以，递延所得税收益=900 000×25%=225 000元。

3. 利润表中应确认的所得税费用。

所得税费用=3 725 000-225 000=3 500 000元。

借：所得税费用                             3 500 000

    递延所得税资产                           225 000

    贷：；应交税费——应交所得税                         3 725 000

 

【例15.17】丁公司2017年年初的递延所得税资产借方余额为1 900 000元，递延所得税负债贷方余额为100 000元，具体构成项目如下表：

项目	可抵扣暂时性差异	递延所得税 资产	应纳税暂时性 差异	递延所得税 负债
应收账款	600 000	150 000
交易性金融资产			400 000	100 000
可供出售金融资产	2 000 000	500 000
预计负债	800 000	200 000
可税前扣除的经营亏损	4 200 000	1 050 000

 

该公司2017年度利润表中利润总额为16 100 000元，适用的所得税税率为25%，预计未来期间适用的所得税税率不会发生变化，未来期间能够产生足够的应纳税所得额可以抵扣可抵扣暂时性差异。

该公司2017年发生的交易或事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：

（1）年末转回应收账款坏账准备200 000元。根据税法规定，转回的坏账准备不计入应纳税所得额。

（2）年末根据交易性金融资产公允价值变动确认公允价值变动收益200 000元。根据税法规定，交易性金融资产公允价值变动收益不计入应纳税所得额。

（3）年末根据可供出售金融资产公允价值变动增加其他综合收益400 000元。根据税法规定，可供出售金融资产公允价值变动金额不计入应纳税所得额。

（4）当年实际支付保修费用500 000元，冲减前期确认的相关预计负债；当年又确认产品保修费用100 000元，增加相关预计负债。根据税法规定，实际支付的产品保修费用允许税前扣除，但预计的产品保修费用不允许税前扣除。

（5）当年发生业务宣传费8 000 000元，至年末尚未支付。该公司当年实现销售收入50 000 000元。税法规定，企业发生的业务宣传费支出，不超过当年销售收入15%的部分，准予税前扣除；超过部分，准予结转以后年度税前扣除。

分析：

1. 2017年度当期应交所得税。

应纳税所得额=16 100 000-4 200 000-200 000-200 000-500 000+100 000+（8 000 000-50 000 000×15%）=11 600 000元。

应交所得税=11 600 000×25%=2 900 000元。

2. 2017年度递延所得税。

该公司2017年12月31日有关资产、负债的账面价值、计税基础及相应的暂时性差异如下表：

项目	账面价值	计税基础	差异
			应纳税暂时性差异	可抵扣暂时性差异
应收账款	3 600 000	4 000 000		400 000
交易性金融资产	4 200 000	3 600 000	600 000
可供出售金融资产	4 000 000	5 600 000		1 600 000
预计负债	400 000	0		400 000
其他应付款	8 000 000	7 500 000		500 000

 

【注意】

应纳税暂时性差异产生的两种情况为：一是资产的账面价值＞资产的计税基础，二是负债的账面价值＜负债的计税基础，应纳税暂时性差异形成递延所得税负债。

产生可抵扣暂时性差异的两种情况为：一是资产的账面价值＜资产的计税基础，二是负债的账面价值＞负债的计税基础，可抵扣暂时性差异形成递延所得税资产。

 

递延所得税费用=（600 000×25%-100 000）-【（400 000+400 000+500 000）×25%-（150 000+200 000+1 050 000）】=1 125 000元。

3. 利润表中应确认的所得税费用。

所得税费用=2 900 000+1 125 000=4 025 000元。

借：所得税费用                         4 025 000

    贷：应交税费——应交所得税                      2 900 000

        递延所得税资产                               1 075 000

        递延所得税负债                                   50 000

借：其他综合收益                            100 000

    贷：递延所得税资产                                100 000

1 075 000=（150 000+200 000+1 050 000）-（400 000+400 000+500 000）×25%

50 000=600 000×25%-100 000

100 000=400 000×25%

 

 

资料来源：

财政部会计资格评价中心.2018年度全国会计专业技术资格考试辅导教材—中级会计实务.北京：经济科学出版社，2018（3）276-282