税务会计学【367】以现金结算的股份支付纳税调整及申报案例

 

中国农业银行沈阳辽中支行    周桐     学习笔记

 

 

 

 

【案例4.4】

【案例资料】

2012年年初，A公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值期权，这些职工从2012年1月1日起在该公司连续服务3年，即可按当时股价的增值幅度获得现金，该增值权应在2016年12月31日前行权。A公司估计，该股票增值权在负债结算之前的每个资产负债表日及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下表：

每份股票增值权的公允价值和现金支付额                   单位：元

年份	公允价值	支付现金	年份	公允价值	支付现金
2012年	14		2015年	21	20
2013年	15		2016		25
2014	18	16

 

第一年有20名职员离开公司，A公司估计三年中还将有15名职员离开公司；第二年又有10名职员离开公司，公司估计还将有10名职员离开公司；第三年又有15名职员离开公司。第三年年末，有70名职员行使了股票增值权取得了现金。第四年年末，有50人行使了股份增值权。第五年年末，剩余35人也行使了股份增值权。

【案例分析】

1. 费用和应付职工薪酬计算过程如下表：

应付职工薪酬和费用计算表                              单位：元

年份	负债计算（1）	支付现金计算（2）	负债（3）	支付现金（4）	当期费用（5）
2012	（200-35）×100×14×1/3		77 000		77 000
2013	（200-40）×100×15×2/2		160 000		83 000
2014	（200-45-70）×100×18	70×100×16	153 000	112 000	105 000
2015	（200-45-70-50）×100×21	50×100×21	73 500	100 000	20 500
2016		35×100×25	0	87 500	14 000
总额				299 500	299 500

注：（1）计算得（3）；（2）计算得（4）；当期（3）-前一期（3）+当期（4）=当期（5）

 

2. 各年的账务处理、纳税调整及申报

（1）2012年12月31日：

借：管理费用                                    77 000

    贷：应付职工薪酬——股份支付                          77 000

该项股份支付在实际支付之前不可以税前扣除，要纳税调增77 000元。

纳税申报：

表105050           职工薪酬纳税调整项目明细表                   单位：万元

行次	项目	账载金额	税收规定扣除率	以前年度结转扣除额	税收金额	纳税调整	累计结转以 后年度扣除额
		1	2	3	4	5=1-4	6=1+3-4
1	一、工资薪金支出
2	其中：股权激励	7.70			0	7.70
	………

 

表105000        纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收金额	调增金额	调减金额
		1	2	3	4
	……….
12	二、扣除类调整项目
14	（二）职工薪酬填写表A105000	7.70	0	7.70

 

（2）2013年12月31日：

借：管理费用                                      83 000

    贷：应付职工薪酬——股份支付                           83 000

股份支付没有实际支付不可以税前扣除，纳税调增83 000元。

纳税申报：

表105050           职工薪酬纳税调整项目明细表                   单位：万元

行次	项目	账载金额	税收规定扣除率	以前年度结转扣除额	税收金额	纳税调整	累计结转以 后年度扣除额
		1	2	3	4	5=1-4	6=1+3-4
1	一、工资薪金支出
2	其中：股权激励	8.30			0	8.30
	………

 

表105000        纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收金额	调增金额	调减金额
		1	2	3	4
	……….
12	二、扣除类调整项目
14	（二）职工薪酬填写表A105000	8.30	0	8.30

 

（3）2014年12月31日：

借：管理费用                                 105 000

    贷：应付职工薪酬——股份支付                        105 000

借：应付职工薪酬——股份支付                    112 000

    贷：银行存款                                          112 000

股份实际支付后可以税前扣除，纳税调减7 000元【112 000-105 000】。

纳税申报：

表105050           职工薪酬纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收规定扣除率	以前年度结转扣除额	税收金额	纳税调整	累计结转以 后年度扣除额
		1	2	3	4	5=1-4	6=1+3-4
1	一、工资薪金支出
2	其中：股权激励	10.50			11.20	-0.70
	………

 

表105000                   纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收金额	调增金额	调减金额
		1	2	3	4
	……….
12	二、扣除类调整项目
14	（二）职工薪酬填写表A105000	10.50	11.20		0.70

 

（4）2015年12月31日：

借：公允价值变动损益                         20 500

    贷：应付职工薪酬——股份支付                    20 500

【在会计核算时，满足规定条件以现金结算的股份支付期末公允价值的变动，不再调整相关的费用，而是将其公允价值的变动计入“公允价值变动损益“科目，注意与前三年会计处理的区别。】

借：应付职工薪酬——股份支付                       100 000

    贷：银行存款                                             100 000

股份支付实际支付的部分可以税前扣除，没有支付的部分不可以扣除，纳税调减100 000元，应付职工薪酬公允价值变动损失不可以税前扣除，调增20 500元。

纳税申报：

表105050           职工薪酬纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收规定扣除率	以前年度结转扣除额	税收金额	纳税调整	累计结转以 后年度扣除额
		1	2	3	4	5=1-4	6=1+3-4
1	一、工资薪金支出
2	其中：股权激励	2.05			10	-4.95
	………

 

表105000                   纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收金额	调增金额	调减金额
		1	2	3	4
	……….
12	二、扣除类调整项目
14	（二）职工薪酬填写表A105000	2.05	10		7.95

 

 

（5）2016年12月31日：

借：公允价值变动损益                             14 000

    贷：应付职工薪酬——股份支付                        14 000

借：应付职工薪酬——股份支付                      87 500

    贷：银行存款                                           87 500

股份支付实际支付部分可以税前扣除，没有支付的部分不可以税前扣除，纳税调减87 500元，应付职工薪酬公允价值变动损失不能税前扣除，调增14 000元。

纳税申报：

表105050           职工薪酬纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收规定扣除率	以前年度结转扣除额	税收金额	纳税调整	累计结转以 后年度扣除额
		1	2	3	4	5=1-4	6=1+3-4
1	一、工资薪金支出
2	其中：股权激励	1.4			8.75	-7.35
	………

 

表105000                   纳税调整项目明细表                        单位：万元

行次	项目	账载金额	税收金额	调增金额	调减金额
		1	2	3	4
	……….
12	二、扣除类调整项目
14	（二）职工薪酬填写表A105000	1.4	8.75		7.35

 

 

 

 

 

 

 

 

资料来源：

《企业所得税与会计准则差异分析及案例分析》   于芳芳编著   2017年6月

《税务会计》    李颖主编      人民邮电出版社    2017年9月

《税务会计学》    盖地   中国人民出版社    2017年8月

《企业会计准则案例讲解——主要经济业务处理规则》  《企业会计准则讲解》编委会编著    2017年4月    地震出版社

《企业会计准则案例讲解（2017版）》   企业会计准则编审委员会编

《2017年度注册会计师全国统一考试辅导教材    会计》

《201年度全国会计专业技术资格考试辅导教材  中级会计实务》

《2017年度注册会计师计师考试应试指导及全真模拟测试  会计》

（上下册）  轻松过关1   东奥会计在线

《2017年会计专业技术资格考试应试指导及全真模拟测试 》

《中级会计实务》（上下册）轻松过关1     东奥会计在线

《2016年度全国会计专业技术资格考试辅导教材  中级会计实务》

《2016会计专业技术资格考试应试指导及全真模拟测试  中级会计实务》 中华会计网校

《2016年全国会计专业技术资格统一考试中级会计实务经典题解》

《2016全国税务师职业资格考试教材    财务与会计》

《2016年度注册会计师全国统一考试辅导教材    会计》

《2015年度注册会计师全国统一考试辅导教材     会计》

《中级财务会计》   王君彩主编       经济科学出版社

《企业会计准则操作指南（案例版）》    中华会计网校编

 百度知道、百度文库  、百度百科

 文中插图均来源于新浪网友的博客