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(2016-08-30 15:11:25)
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2016中级会计实务：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的计税基础
中国农业银行沈阳辽中支行
所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础。在确定资产负债的计税基础时，应严格遵循税收法规中对于资产的税务处理以及可税前扣除的费用等的规定进行。
资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。
资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除。在资产持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。
【以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产】
按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产于某一会计期末的账面价值为其公允价值。税法规定，企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资脑白金通过房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。按照税法规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，从而造成在公允价值变动的情况下，对公允价值计量的金融资产账面价值与计税基础之间的差异。
企业持有的可供出售的金融资产计税基础的确定，与以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产类似，可比照处理。
【例20-5】2007年10月20日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2000万元，作为交易性金融资产核算。2007年12月31日，该投资的市价为2200万元。
分析：
该项交易性金融资产的期末市价为2200万元，其按照会计准则进行核算的，在2007年资产负债表日的账面价值为2200万元。
因税法规定以公允价值计量的金融资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，其在2007年资产负债表日的计税基础应维持其原取得成本不变，为2000万元。
该交易性金融资产的账面价值2200万元与其计税基础2000万元之间产生了200万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间应纳税所得额。
【例20-6】2007年11月8日，甲公司自公开市场上取得一项基金投资，作为可供出售金融资产核算。该投资的成本为1500万元。2007年12月31日，其市价为1575万元。
分析：
按照会计准则规定，该项金融资产在会计期末应以公允价值计量，其账面价值为期末公允价值1575万元。
因税法规定资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，则该项可供出售金融资产的期末计税基础应维持其取得成本不变，为1500万元。
该金融资产在2007年资产负债表日的账面价值为1575万元与其计税基础1500万元之间产生的75万元暂时性差异，将会增加未来该项资产处置当期的应纳税所得额。
资料来源：
《2016年度全国会计专业技术资格考试辅导教材
《2016会计专业技术资格考试应试指导及全真模拟测试
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