财务会计学：长期股权投资的会计核算（2）

 

中国农业银行辽中县支行    周桐     学习笔记

 

    【长期股权投资取得的会计核算】

     企业的长期股权投资可以分为两大类：一类是形成控股合并的长期股权投资，另一类是未形成控股合并的长期股权投资。控股合并是批一家公司通过股权投资取得另一家公司控制权的行为。形成控股合并的长期股权投资，又分为同一控制下控股合并和非同一控制下控股合并的长期股权投资。未形成控股合并的长期股权投资，包括对合营企业和联营企业的长期股权投资。不同方式取得的长期股权投资，会计处理方法有所不同。

一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资

同一控制下的控股合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。例如，A公司为B公司和C公司的母公司，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司。转让股份后，B公司持有c公司60%的股权，但B公司和C公司仍由A公司所控制。

同一控制下的控股合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。

同一控制下的控股合并，合并双方的行为不完全是自愿进行和完成的，这种控股合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重头组合，因此，合并方应以被合并方所有者权益的账面价值为基础，对长期股权投资进行初始计量。

合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权，应在合并日按照享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目。按照支付的货币资金或转让非现金资产、承担债务的账面价值，贷记“银行存款”以及相应的资产或负债科目。长期股权投资初始投资成本大于支付的现金、转让非现金资产以及所承担债务账面价值的差额，调整资本公积，即贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目；长期股权投资初始投资成本小于支付的现金、转让的非现金资产以及承担债务账面价值的差额，调减资本公积，资本公积不足冲减的，冲减留存收益，即依次借记“资本公积——资本溢价或股本溢价“、”盈余公积“、”利润分配——未分配利润“科目。投资企业支付的价款中如果含有已宣告发放但尚未支取的现金股利，应作为债权处理，不计入长期股权投资成本。

合并方以发行股票等方式取得被合并方的股权，应在合并日按照邓得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本“科目；按照发行股份的面值总额作为股本，贷记”股本“科目。长期股权投资初始投资成本大于所发行股份面值的差额，贷记”资本公积——资本溢价或股本溢价“。

合并方为进行企业合并发生的各项直接费用，包括支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应于发生时计入当期损益，借记“管理费用“科目，贷记”银行存款“等科目。

企业合并中，合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始成本。

企业合并中，发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。

【例 5——1】

A公司为B公司和C公司的母公司。2001年1月1日，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司，双方协商确定的价格为8000000元，以货币资金支付；此外，B公司还以货币资金支付审计 、评估费10000元。合并日，C公司所有者权益的账面价值为12000000元；B公司资本公积余额为2000000元。根据以上资料，编制B公司取得长期股权投资的会计分录如下：

B公司初始投资成本=12000000×60%=7200000元

借：长期股权投资——投资成本    7200000

    资本公积                       800000

    管理费用                       10000

    贷：银行存款                          8010000

【例5——2】

A公司为B公司和C公司的母公司，持有B公司70%的股权，持有C公司60%的股权。2001年1月1日，B公司以发行每股面值1元的股票2000000股，换取A公司持有的C公司60%的股权，并以银行存款支付发行股票手续费200000元。合并日，C公司所有者权益账面价值为12000000元。根据以上资料，编制B公司取得长期股权投资的会计分录如下：

B公司初始投资成本=12000000 ×60%=7200000元

借：长期股权投资——投资成本      7200000

    贷：股本                          2000000

    银行存款                  200000

    资本公积                   5000000

二、形成非同一控制下控股合并取得的长期股权投资

非同一控制下的控股合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。相对同一控制下的控股合并而言，非同一控制的控股合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公我价值为基础计量。

非同一控制下的控股合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。

购买方在购买日以支付货币资金的方式取得被购买方的股权，应以支付的货币资金作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本“科目，贷记”银行存款“科目。购买方支付的价款中如果含有已宣告但尚未支取的现金股利，应作为债权处理，不计入长期股权投资成本。

购买方在购买日以付出货币资金以外的其他资产的方式取得被购买方的股权，付出的资产应按资产处理的方式处理，应按差资产的公允价值作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目；按照资产的价值，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“固定资产清理”“应交税费——应交增值税”等科目；同时结转付出资产的成本，将其公允价值与账面价值的差额计入当期损益。

购买方以承担债务方式取得被购买方的股权，应按照债务的公允价值作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目，贷记有关负债科目。

购买方以发行股票等方式取得被购买方的股权，应在购买日按照发行股票等的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目；按照发行股份的面值总额作为股本，贷记“股本”科目；按照长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目。

购买方为进行长期股权投资发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关费用，应于发生时计入当期损益，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。

【例5——3】

W公司于2001年1月1日，以货币资金10000000元以及一批库存商品、机器设备购入X公司70%的股权。库存商品的账面价值为900000元，未计提存货跌价准备，不含增值税的公允价值为1000000元，增值税销项税额为170000元；机器设备的原始价值为8000000元，累计折旧为3000000元，不含增值税的公允价值为6000000元，增值税销项税额为1020000元。此外，W公司还以货币资金支付审计、评估费200000元。购买日，X公司所有者权益的账面价值为25000000元，W公司与X公司不属于关联方。会计分录如下：

W公司初始投资成本=10000000+1000000+6000000+1190000（税金17万+102万）=18190000元

借：长期股权投资——投资成本 18190000

    管理费用                    200000

    贷：银行存款                         10200000

        主营业务收入                      10000000

    固定资产清理                  6000000

    应交税费——应交增值税（销项税额） 1190000

    借：主营业务成本          900000

        贷：库存商品          900000

    借：固定资产清理     5000000

        累计折旧          3000000

        贷：固定资产               8000000

    借：固定资产清理         1000000

        贷：营业外收入           1000000

三、未形成控股合并的长期股权投资

未开成控股合并的长期股权投资，其初始投资成本的确定与形成非同一控制下控股合并的长期股权投资成本的确定方法基本相同。但发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他费用应计入长期股权投资成本。

【例5——4】

A公司于2001年1月1日以银行存款购入B公司40%的股权，确认为长期股权投资，对B公司有重大影响，实际支付购买价款4000000元，并支付相关审计费20000元；购买日，B公司所有者权益账面价值为9000000元，公允价值为10500000元。编制A公司会计分录：

借：长期股权投资——投资成本    4020000

    贷：银行存款                    4020000

 

   

 

 

资料来源：《财务会计学》  主编  戴德明  林钢  赵西卜   中国人民大学出版社   2014年9月第7版