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(2015-09-09 21:47:19)
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财务会计学：外购原材料按实际成本的会计核算
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企业可以根据自身生产经营的特点及管理要求，对原材料采用不同的方法进行核算。在我国的会计实务中，根据“原材料”科目记录的价格不同，原材料的核算方法可以分为两种：一是按实际成本记录；二是按计划成本记录。
“原材料”科目按实际成本记录的情况，原植被的收入、发出及结存都按其实际成本计价。会计核算上，一般需要设置“原材料”、“在途材料”、委托加工物资“、”生产成本“等科目，并按材料种类设置明细科目。
“原材料“科目按实际成本记录时，用以核算企业库存的各种原材料（原料及主要材料、辅助材料、外购半成品等）的实际成本。
“原材料“按实际成本记录时，由于不同批次购入或形成的原材料的单位成本不同，发出、领用原材料时，应按一定方法计算确定发出、领用原材料的实际成本。企业可根据实际情况，选择采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法或个别计价法等，对不同的原材料采用不同的计价方法，但企业在同一会计年度内不能随意变更同种原材料的计价方法。如果确需要就更计价方法的，因变更计价方法对本期或以后各期有重大影响时，应按会计政策变更的要求在会计报表附注中披露变更理由及其对财务善和经营成果的影响。
不同方式（外购、自制、委托加工、接受投资、接受捐赠等）取得的原材料，其会计处理方法各不相同。
企业外购材料时，既可以从本地进货，也可以从外埠进货。本地进货多采用支票、银行本票等结算方式，外埠进货多采用委托收款、托收承付、银行汇票、汇兑等结算方式。
1.结算凭证到达并同时将材料验收入库。
结算凭证到达并同时将材料验收入库，是指在办理有关结算的同时，收到材料并验收入库的情况。发生此类业务时，应根据入库材料的实际成本借记“原材料“科目，根据入库材料的增值税借记”应交税费科目，根据实际付款金额贷记“银行存款”科目、“其他货币资金”等科目，或根据已承兑的商业汇票贷记“应付票据”科目。
【例1】
某企业根据发生的有关购进原材料的经济业务，编制相关会计分录。
（1）自本地以支票购进甲材料，货款计3276元（其中，价款2800元，增值税476元）。材料由仓库全部验收入库，货款全部支付。
借：原材料
如果企业采用的是商业汇票结算方式，在签发商业承兑汇票时：
借：原材料
（2）从外埠购进乙材料，货款计46800元（其中，价款40000元，增值税6800元），运费2000元（按规定准予扣除百家项税额140元），随运费支付的保险费500元。货款已支付，材料验收入库。
材料成本=40000+（2000-140）+500=42360元
进项税额=6800+140=6940元
借：原材料
如果企业采用的是商业汇票结算方式，在签发承兑汇票时：
借：原材料
2.结算凭证先到、材料后入库。
结算凭证先到、材料后入库，是指在办理有关结算时承担了该材料的风险和报酬，但材料尚未到达企业，未验收入库的情况。发生此类业务时，应根据有关结算凭证中记载的已付款材料价格借记“在途材料”科目，根据已付款材料的增值税借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，根据实际付款金额贷记“银行存款”或“其他货币资金”科目，或根据已听商业汇票贷记“应付票据”科目。
【例2】
某企业从外埠购进材料，货款计5850元（其中，材料价款5000元，增值税850元），购进材料支付运费400元（按规定准予扣除进项税额28元）、装卸费200元。结算凭证到达，支付全部货款及运费、装卸费。根据从外埠进货的有关经济业务，编制相关会计分录。
材料成本=5000+（400-28）+200=5572元
进项税额=850+28=878元
借：在途材料
（1）如果采用的是商业汇票方式，在签发承兑商业汇票时：
借：在途材料
（2）收到材料入库时：
借：原材料
3.材料先验收入库、结算凭证后到达
材料先验收入库、结算凭证后到达，是指企业收到材料并验收入库时即承担该材料的风险和报酬，但尚未付款或尚未签发承兑商业汇票的情况。
发生此类业务时，因企业从外埠进货未收到有关结算凭证，尚无法确定入库材料实际成本，而且材料先到、结算凭证后到，是材料运输时间短于结算凭证的传递时间所致，并不是一般的赊购业务。因此，为了简化会计核算手续，在收到材料并验收入库时，可以暂不作账务处理，只将有关的入库的单证单独保管，待结算凭证到达后，按结算凭证到达并同时将材料验收入库的情况处理。但如果会计期末仍有已经入库而未付款的材料，为了反映企业存货及负债情况，应将其估价入账，借记“原材料”科目，贷记“应付账款”科目，下月初再以红字冲回。
【例3】
某企业根据发生的有关购货业务，编制会计分录。
（1）从外埠采用委托收款结算方式购进的材料已于3月4日收到并验收入库。3月8日结算凭证到达，货款共计5850元（其中，材料价款5000元，增值税850元），购进材料支付运费400元（按规定准予扣除进项税额28元）、装卸费200元。验单后支付全部货款及运费、装卸费。
3月4日不作账务处理。
3月8日作如下会计处理：
材料成本=5000+（400-28）+200=5572元
进项税额=850+28=878元
借：原材料
（2）采用托收承付结算方式从外埠购进的材料已于4月25日收到并验收入库。5月7日结算凭证到达，贷款共计140400元（其中，材料价款120000元，增值税20400元），购进材料支付运费2000元（按规定准予扣除进项税额140元）、装卸费400元、运输保险费800元。
4月30日结算凭证未到，按材料价款120000元估价入账。
借：原材料
5月1日将估价入账的是否你以为红字冲回。
借：原材料
5月7日结算凭证到达，办理付款手续。
材料成本=120000+（2000-140）+400+800=123060元
进项税额=20400+140=20540元
借：原材料
4.外购原材料的溢余或短缺的会计核算
企业外购原材料可能会发生溢余或短缺。如果验收的原材料数量大于结算凭证中所记载的原材料数量，称为购进原材料溢余；如果验收入库的原材料数量小于结算凭证中记载的原材料数量，称为购进原材料短缺。
企业购进原材料发生短缺，应根据不同的原因和结果分别核算。其中，定额内合理损耗，按其实际成本计入原材料成本；超定额损耗，将其实际成本及应负担的进项税额中由保险公司、运输部门或其他过失人赔偿后尚不能弥补的部分作为期间费用记入“管理费用”科目；购进原材料发生的非常损失（包括自然灾害损失、被盗损失及其他非常损失等），将其实际成本及应负担的进项税额中由保险公司及有关责任人赔偿后尚不能弥补的部分作为非常损失记入“营业外支出”科目。发生购进原材料短缺，尚未查明原因或尚未作出处理之前，一般先按短缺原材料的实际成本记入“待处理财产损溢”科目的借方，即借记“待处理财产损溢”科目，贷记“在途物资”等科目；待查明原因后，再转入有关科目，借记“管理费用”、“营业外支出”等科目，贷记“待处理财产损溢”等科目。
【例4】
某企业5月29日从外埠购进甲材料100吨，每吨单价1170元（其中，价款1000元，增值税170元），每吨运费100元（其中按规定准予扣除进项税额7元），运输保险费共计1000元，货款及运杂费已支付。6月4日原材料到达，验收入库的合格品为90吨，残损5吨，另5吨短少，原因待查。根据发生的有关经济业务，编制相关会计分录。
（1）5月29日付款时
购进原材料的实际成本=【1000+（100-7）】×100+1000=110300元
购进原材料的悲苦税额=（170+7）×100=17700
借：在途物资
（2）6月4日材料验收入库时
单位原材料的实际成本=110300/100=1103元/吨
单位原材料的进项税额=17700/100=177元/吨
入库原材料的实际成本=1103×90=99270元
短缺原材料的实际成本=1103×10=11030元
借：原材料
（3）后查明原因，5吨残损系运输部门失责造成，已由运输部门负责修复后作为合格品入库；另外5吨短少系本单位在提货以后、验收入库以前被盗所致。
保险公司已按规定同意赔偿5000元，但赔偿尚未收到。
修复原材料的实际成本=1103×5=5515元
被盗原材料的实际成本=1103×5=5515元
被盗原材料的进项税额=177×5=885元
被盗原材料的实际损失=5515+885-5000=1400元
借：原材料
资料来源：《财务会计学》
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