政府为支持企业进行产品升级换代，加强科技创新，通常会给予一定的财政拨款进行扶持。由于财政拨款是不征税收入，其用于支出形成的费用也不能在税前扣除。因此，企业利用财政拨款和自有资金进行开发的研发项目，在申报研发费用加计扣除时，要剔除税前列支的研发费用中包含的财政拨款这一部分。

    一、企业会计准则对财政拨款会计核算的规定

    1.基本规定

    《企业会计准则第16号——政府补助》（以下简称准则）规定，政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助，不能直接确认为当期收益，而应当确认为递延收益。与收益相关的政府补助，其中对用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认为递延收益，并按相关费用发生期间计入当期损益（营业外收入）；对用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入当期损益（营业外收入）。

    由于企业申请获得的研发项目财政拨款，一般不是用于购建或以其他方式形成长期资产，加之研发项目本身具有一定的投资风险，不具备确认为资产的条件，因此，大多属于与收益有关的政府补助。

    2.财政拨款会计核算起讫期限

    通常企业根据《研究开发项目计划书》进行项目开发，按计划进行开发项目小试、中试和大试。会计核算作为企业生产经营状况的反映，也应遵循《研究开发项目计划书》进行会计核算。对于项目开发结束取得专利的，应以专利取得之日停止研发项目会计核算；对于未能取得专利的开发项目，一般以研发项目开始大试为限，停止会计核算。

    二、税收对财政拨款纳税处理的规定

税前扣除的确认，应遵循企业所得税法规定的原则。企业研发项目取得的财政拨款不确认收入必须符合《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定，同时不征税收入用于支出所形成的费用，也不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，计提的折旧、摊销也不得在计算应纳税所得额时扣除。因此，会计上作为“营业外收入”确认的金额，在年度企业所得税汇算清缴时，属于纳税调整的重要项目，但发生的与研发项目相关的支出，不得从法定扣除费用中扣除。

    三、案例分析

    某高新技术企业甲2011年6月取得某节水设备开发项目的《企业研究开发项目确认书》并向税务机关办了项目登记。该确认书说明该开发项目计划投资500万元，其中自筹资金320万元，财政拨款180万元，计划于2011年7月正式开发该项目，预计2012年12月底开发结束。 2011年10月5日，收到政府拨款180万元，要求用于购买科研设备。2011年10月31日，甲企业购入不需安装的科研设备，实际成本245.7万元（含税）。使用寿命为10年，采用直线法计提折旧，不考虑残值。该研发项目于2012年1月完成小试，2012年2月~6月完成中试，客户认可并实现小批量销售，2012年7月~11月完成大试并开始批量销售，2011年12月开始大规模生产并销售。

    2011年

    一、会计处理

    1.收到财政拨款时：

    借：银行存款                             1800000

      贷：递延收益                                            1800000

    2.购买固定资产时：

    借：固定资产（245.7÷1.17）              2100000

        应交税费——应交增值税（进项税额）    357000

      贷：银行存款                                            2457000

    3.年底摊销购置的固定资产折旧时（2011年11月~12月）：

    借：研发支出——费用化[210÷(10×12)×2]   35000

      贷：累计折旧                                              35000

    借：管理费用                               35000

      贷：研发支出——费用化                                    35000

    4.2012年11月-12月摊销递延收益

    借：递延收益                               30000

      贷：营业外收入 [180÷(10×12)×2]                         30000

    二、税务处理

    甲企业收到的180万元财政拨款，符合财税〔2011〕70号文件规定，属于不征税收入，其递延确认的营业外收入应予以调减，其对应的累计折旧摊销，属于不征税收入用于支出所形成的费用，应予以调增。固定资产中，属于用自有资金购买的部分，享受研发费用加计扣除，应予以调减。

    三、纳税调整

甲企业在办理2011年企业所得税汇算清缴时，作如下调整：1.确认的营业外收入3万元应纳税调减（附表三《纳税调整明细表》第十四行）；2.财政拨款形成的固定资产所对应的折旧不得在税前扣除，附表九《资产折旧、摊销纳税调整明细表》第三行：资产原值中，账载210万元，计税基础30万元、本期折旧（会计3.5万元，税法0.5万元），调增3万元；3.超过财政拨款相对应的固定资产部分（30万元）可在税前扣除，并可享受加计扣除（附表五《税收优惠明细表》第十行开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用），调减0.5×50%＝0.25（万元）。

    2012年

    一、会计处理

    1.年底摊销购置的固定资产折旧时：

    借：研发支出——费用化[210÷(10×12)×6]  105000

        生产成本[210÷(10×12)×6]            105000

      贷：累计折旧[210÷(10×12)×12]                          210000

    2.2012年1月-7月结转研发费用

    借：管理费用                              105000

      贷：研发支出——费用化                                   105000

    3.2012年摊销递延收益

    借：递延收益                              180000

      贷：营业外收入[180÷(10×12)×12]                        180000

    二、税务处理

    甲企业收到的180万元财政拨款符合财税〔2011〕70号文件规定，属于不征税收入，其递延确认的营业外收入应予以调减，其对应的累计折旧摊销，属于不征税收入用于支出所形成的费用，应予以调增。固定资产中，属于用自有资金购买的部分，享受研发费用加计扣除，应予以调减。

    三、纳税调整

甲企业在办理2012年度企业所得税汇算清缴时，作如下调整：1.确认的营业外收入18万应纳税调减（附表三《纳税调整明细表》第十四行）；2.财政拨款形成的固定资产所对应的折旧不得在税前扣除，附表九《资产折旧、摊销纳税调整明细表》第三行：资产原值（账载210万，计税基础30万）、本期折旧（会计21万，税法3万），调增18万；3.超过财政拨款相对应的固定资产部分（30万元）可在税前扣除，并可享受加计扣除（附表五《税收优惠明细表》第十行开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用），调减1.5×50%＝0.75（万元）。

    2013年及以后年度

    一、会计处理：

    1.年底摊销购置的固定资产折旧时：

    借：生产成本                              210000

      贷：累计折旧[210÷(10×12)×12]                          210000

    2.摊销递延收益

    借：递延收益                              180000

      贷：营业外收入[180÷(10×12)×12]                        180000

    二、税务处理

    调减结转的递延收益18万元，调增摊销的折旧18万元。