企业所得税税前扣除最新政策依据（四）

l       （十九）保险公司再保险业务赔款支出

l       将保险公司再保险业务赔款支出税前扣除问题通知如下：

l       根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条的规定，从事再保险业务的保险公司(以下称再保险公司)发生的再保险业务赔款支出，按照权责发生制的原则，应在收到从事直保业务公司(以下称直保公司)再保险业务赔款账单时，作为企业当期成本费用扣除。为便于再保险公司再保险业务的核算，

l       ——凡在次年企业所得税汇算清缴前，再保险公司收到直保公司再保险业务赔款账单中属于上年度的赔款，准予调整作为上年度的成本费用扣除，同时调整已计提的未决赔款准备金;

l       ——次年汇算清缴后收到直保公司再保险业务赔款账单的，按该赔款账单上发生的赔款支出，在收单年度作为成本费用扣除。

l       ——“同时调整已计提的未决赔款准备金”的理解及运用。未决赔款准备金又称“赔款准备金”，指在每一财务年度决算以前，保险人对已经索赔尚未赔付的保险赔偿或给付，或已发生保险事故尚未索赔的保险赔款或给付所提存的资金准备。（《国家税务总局关于保险公司再保险业务赔款支出税前扣除问题的通知》国税函[2009]313号）

l       举例：A财产再保险公司2007年~2009年以合约分保形式与B保险公司开展的一项财产再分保业务，约定:取得分保收入的同时，承担相应的赔款风险。由于2008年所承保的财产出现重大损失，经过确认及理赔后， 2009年6月10日， A财产再保险公司收到B保险公司划拨的分保赔款损失30万元，记入“赔付支出”科目，由于企业所得税汇算清缴已结束，为此， A财产再保险公司可将30万赔款作为2009年度的成本费用扣除 ；如果A财产再保险公司于5月30日收到赔款损失，应作为2008年度成本费用扣除，同时调减已经计提的未决赔偿准备金。

l       （二十）保险公司准备金支出

l       1、几个概念需要熟悉

l       （1）保险准备金。准备金是指商业银行库存的现金和按比例存放在中央银行的存款。保险准备金是指保险人为保证其如约履行保险赔偿或给付义务，根据政府有关法律规定或业务特定需要，从保费收入或盈余中提取的与其所承担的保险责任相对应的一定数量的基金。

（2）保险保障基金，是指按照《中华人民共和国保险法》和《保险保障基金管理办法》（保监会、财政部、人民银行令2008年第2号）规定缴纳形成的，在规定情形下用于救助保单持有人、保单受让公司或者处置保险业风险的非政府性行业风险救助基金。

l       （3）保费收入和业务收入。保费收入是指投保人按照保险合同约定，向保险公司支付的保险费。业务收入是指投保人按照保险合同约定，为购买相应的保险产品支付给保险公司的全部金额。

l       （4）投资型财产保险业务与非投资型财产保险业务。投资型财产保险业务是指兼具有保险保障与投资理财功能的财产保险业务。

l       非投资型财产保险业务是指仅具有保险保障功能而不具有投资理财功能的财产保险业务。

（5）有保证收益与无保证收益。有保证收益是指保险产品在投资收益方面提供固定收益或最低收益保障。无保证收益是指保险产品在投资收益方面不提供收益保证，投保人承担全部投资风险

l       2、几个比例需要掌握

l       保险公司按下列规定缴纳的保险保障基金，准予据实税前扣除：1.非投资型财产保险业务，不得超过保费收入的0.8%；投资型财产保险业务，有保证收益的，不得超过业务收入的0.08%，无保证收益的，不得超过业务收入的0.05%.2.有保证收益的人寿保险业务，不得超过业务收入的0.15%；无保证收益的人寿保险业务，不得超过业务收入的0.05%。3.短期健康保险业务，不得超过保费收入的0.8%；长期健康保险业务，不得超过保费收入的0.15%。4.非投资型意外伤害保险业务，不得超过保费收入的0.8%；投资型意外伤害保险业务，有保证收益的，不得超过业务收入的0.08%，无保证收益的，不得超过业务收入的0.05%。

l       3、二个情形不能超标

l       保险公司缴纳的保险保障基金出现下列情形将不得在税前扣除：

l       （1）财产保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产6%的。

l       （2）人身保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产1%的。

l       4、准予扣除项目及标准

l       保险公司按规定提取的未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金、未决赔款准备金，准予在税前扣除。

l       保险公司实际发生的各种保险赔款、给付，应首先冲抵按规定提取的准备金，不足冲抵部分，准予在当年税前扣除。

l       同时需要注意，已发生已报案未决赔款准备金，按最高不超过当期已经提出的保险赔款或者给付金额的100%提取；已发生未报案未决赔款准备金按不超过当年实际赔款支出额的8%提取。

l       5、时间有严格限定

《财政部、国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]48号）自2008年1月1日至2010年12月31日止。

《财政部 国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税〔2012〕45号）自 2011年1月1日至2015年12月31日执行。

l       (二十一）农业保险巨灾保险准备金　

l       1、保险公司经营中央财政和地方财政保费补贴的种植业险种(以下简称补贴险种)的，按不超过补贴险种当年保费收入25％的比例计提的巨灾风险准备金，准予在企业所得税前据实扣除。

l       具体计算公式如下：

l       本年度扣除的巨灾风险准备金=本年度保费收入×25％一上年度已在税前扣除的巨灾风险准备金结存余额。

l       按上述公式计算的数额如为负数，应调增当年应纳税所得额。

l       2、保险公司应当按专款专用原则建立健全巨灾风险准备金管理使用制度。在向主管税务机关报送企业所得税纳税申报表时，同时附送巨灾风险准备金提取、使用情况的说明和报表。

《财政部 国家税务总局关于保险公司提取农业巨灾风险准备金企业所得税税前扣除问题的通知》（财税[2009]110号）自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。

《财政部 国家税务总局关于保险公司农业巨灾风险准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税[2012]23号）  自2011年1月1日起至2015年12月31日止执行。（增加：补贴险种是指各级财政部门根据财政部关于种植业保险保费补贴管理的相关规定确定，且各级财政部门补贴比例之和不低于保费60%的种植业险种。）

l       （二十二）金融企业涉农贷款和中小企业贷款

l       1、金融企业根据《贷款风险分类指导原则》（银发[2001]416号），对其涉农贷款和中小企业贷款进行风险分类后，按照以下比例计提的贷款损失专项准备金，准予在计算应纳税所得额时扣除：

l       （1）关注类贷款，计提比例为2%；

l       （2）次级类贷款，计提比例为25%；

l       （3）可疑类贷款，计提比例为50%；

l       （4）损失类贷款，计提比例为100%。

l       2、本通知所称涉农贷款，是指《涉农贷款专项统计制度》（银发[2007]246号）统计的以下贷款：

l       （1）农户贷款；

l       （2）农村企业及各类组织贷款。

l       （1）、农户贷款，是指金融企业发放给农户的所有贷款。农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。农户，是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户。位于乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户；有本地户口，但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。

l       农村企业及各类组织贷款，是指金融企业发放给注册地位于农村区域的企业及各类组织的所有贷款。农村区域，是指除地级及以上城市的城市行政区及其市辖建制镇之外的区域。

l       3、本通知所称中小企业贷款，是指金融企业对年销售额和资产总额均不超过2亿元的企业的贷款。

l       4、金融企业发生的符合条件的涉农贷款和中小企业贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算应纳税所得额时扣除。

l       《财政部国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的通知》（财税【2009】99号）自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。 

l       《财政部 国家税务总局关于延长金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策执行期限的通知》（财税[2011]104号）财税[2009]99号规定的金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除的政策继续执行至2013年12月31日。

l       （二十三）金融企业贷款损失准备金

l       1、一、准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：

l       （1）贷款（含抵押、质押、担保等贷款）；

l       （2）银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等各项具有贷款特征的风险资产；

l       （3）由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。

2、金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式如下：

　　准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。

　　金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。

3、金融企业的委托贷款、代理贷款、国债投资、应收股利、上交央行准备金以及金融企业剥离的债权和股权、应收财政贴息、央行款项等不承担风险和损失的资产，不得提取贷款损失准备金在税前扣除。

4、金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。

5、金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的税前扣除政策，凡按照《财政部 国家税务总局关于延长金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策执行期限的通知》（财税[2011]104号）的规定执行的，不再适用本通知第一条至第四条的规定。

《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]64号）自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。

《财政部 国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税[2012]5号）自2011年1月1日起至2013年12月31日止执行。

l       案例

l       A金融企业科目余额表2010年末拆出资金余额为100亿元，短期贷款余额500亿元，中长期贷款余额为2000亿元，委托贷款100亿元，进出口押汇400亿元（暂不考虑其他类风险资产余额）。2011年未拆出资金余额为150亿元，短期贷款余额550亿元，中长期贷款余额3000亿元，委托贷款200亿元，进出口押汇300亿元（暂不考虑其他类风险资产余额）。2011年初风险资产余额为：100＋500＋2000＋400=3000（亿元），100亿元委托贷款不包括在其中。2011年末风险资产余额为：150＋550＋3000＋300=4000（亿元），200亿元委托贷款不包括在其中。

l       A企业准予当年税前扣除的贷款损失准备为本年末准予提取贷款损失准备的贷款资产余额×1%—截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备余额=4000×1%—3000×1%=10（亿元）

l       则2011年末计提呆账准备会计分录：

l       借：资产减值损失　　　　　　　　10（亿元）

l       贷：贷款损失准备——专项准备　10（亿元）

l       如果A金融企业按上述公式计算的数额为负数10亿，应当相应调增2011年年应纳税所得额。

l       （二十四）中国银联提取的特别风险准备金

l       1、中国银联提取的特别风险准备金同时符合下列条件的，允许税前扣除：

l       （1）按可能承担风险和损失的银行卡跨行交易清算总额（以下简称清算总额）计算提取。清算总额的具体范围包括：ATM取现交易清算额、POS消费交易清算额、网上交易清算额、跨行转账交易清算额和其他支付服务清算额。

l       （2）按照纳税年度末清算总额的0.1‰计算提取。具体计算公式如下：

l       本年度提取的特别风险准备金=本年末清算总额×0.1‰－上年末已在税前扣除的特别风险准备金余额

l       中国银联按上述公式计算提取的特别风险准备金余额未超过注册资本20%，可据实在税前扣除；超过注册资本的20%的部分不得在税前扣除。

l       （3）由中国银联总部统一计算提取。

l       （4）中国银联总部在向主管税务机关报送企业所得税纳税申报表时，同时附送特别风险准备金提取情况的说明和报表。

l       2、中国银联发生的特别风险损失，由中国银联分公司在年度终了45日内按规定向当地主管税务机关申报。凡未申报或未按规定申报的，则视为其主动放弃权益，不得在以后年度再用特别风险准备金偿付。

l       中国银联分公司发生的特别风险损失经当地主管税务机关审核确认后，报送中国银联总部，由中国银联总部用税前提取的特别风险准备金统一计算扣除，税前提取的特别风险准备不足扣除的，其不足部分可直接在税前据实扣除。

l       3、中国银联总部除提取的特别风险准备金可以在税前按规定扣除外，提取的其他资产减值准备金或风险准备金不得在税前扣除。

l       4、执行时间

《财政部 国家税务总局关于中国银联股份有限公司特别风险准备金税前扣除问题的通知》（财税[2010]25号）自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。（注：目前没有新的政策规定）

l       （二十五）中小企业信用担保机构有关准备金

　  1、符合条件的中小企业信用担保机构按照不超过当年年末担保责任余额1%的比例计提的担保赔偿准备，允许在企业所得税税前扣除，同时将上年度计提的担保赔偿准备余额转为当期收入。

2、符合条件的中小企业信用担保机构按照不超过当年担保费收入50%的比例计提的未到期责任准备，允许在企业所得税税前扣除，同时将上年度计提的未到期责任准备余额转为当期收入。

3、中小企业信用担保机构实际发生的代偿损失，符合税收法律法规关于资产损失税前扣除政策规定的，应冲减已在税前扣除的担保赔偿准备（在税后利润中提取的一般风险准备），不足冲减部分据实在企业所得税税前扣除。

4、本通知所称符合条件的中小企业信用担保机构，必须同时满足以下条件：

　　（1）符合《融资性担保公司管理暂行办法》（银监会等七部委令2010年第3号）相关规定，并具有融资性担保机构监管部门颁发的经营许可证；

　　（2）以中小企业为主要服务对象（同），当年新增中小企业信用担保和再担保业务收入占新增担保业务收入总额的70%以上（上述收入不包括信用评级、咨询、培训等收入）；

　　（3）中小企业信用担保业务的平均年担保费率不超过银行同期贷款基准利率的50%；

　　（4）财政、税务部门规定的其他条件。

5、报送资料：申请享受本通知规定的准备金税前扣除政策的中小企业信用担保机构，在汇算清缴时，需报送法人执照副本复印件、融资性担保机构监管部门颁发的经营许可证复印件、具有资质的中介机构鉴证的年度会计报表和担保业务情况（包括担保业务明细和风险准备金提取等），以及财政、税务部门要求提供的其他材料。

6、执行时间

《财政部 国家税务总局关于中小企业信用担保机构有关准备金税前扣除问题的通知》（财税〔2009〕62号）自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。

《财政部 国家税务总局关于中小企业信用担保机构有关准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税【2012】25号）自2011年1月1日起至2015年12月31日止执行。（粉红色为新增内容）

l       （二十六）证券行业准备金

l       1、一、证券类准备金

l       （1）证券交易所风险基金。

l       　　上海、深圳证券交易所依据《证券交易所风险基金管理暂行办法》（证监发【2000】22号）的有关规定，按证券交易所交易收取经手费的20%、会员年费的10%提取的证券交易所风险基金，在各基金净资产不超过10亿元的额度内，准予在企业所得税税前扣除。

l       （2）证券结算风险基金。

l       ①.中国证券登记结算公司所属上海分公司、深圳分公司依据《证券结算风险基金管理办法》（证监发【2006】65号）的有关规定，按证券登记结算公司业务收入的20%提取的证券结算风险基金，在各基金净资产不超过30亿元的额度内，准予在企业所得税税前扣除。

l       ②证券公司依据《证券结算风险基金管理办法》（证监发【2006】65号）的有关规定，作为结算会员按人民币普通股和基金成交金额的十万分之三、国债现货成交金额的十万分之一、1天期国债回购成交额的千万分之五、2天期国债回购成交额的千万分之十、3天期国债回购成交额的千万分之十五、4天期国债回购成交额的千万分之二十、7天期国债回购成交额的千万分之五十、14天期国债回购成交额的十万分之一、28天期国债回购成交额的十万分之二、91天期国债回购成交额的十万分之六、182天期国债回购成交额的十万分之十二逐日交纳的证券结算风险基金，准予在企业所得税税前扣除。

l       （3）证券投资者保护基金。

l       ①上海、深圳证券交易所依据《证券投资者保护基金管理办法》（证监会令第27号）的有关规定，在风险基金分别达到规定的上限后，按交易经手费的20%缴纳的证券投资者保护基金，准予在企业所得税税前扣除。

l       ②证券公司依据《证券投资者保护基金管理办法》（证监会令第27号）的有关规定，按其营业收入0.5%—5%缴纳的证券投资者保护基金，准予在企业所得税税前扣除。

l       2、期货类准备金

（1）期货交易所风险准备金。

l       大连商品交易所、郑州商品交易所和中国金融期货交易所依据《期货交易管理条例》（国务院令第489号）、《期货交易所管理办法》（证监会令第42号）和《商品期货交易财务管理暂行规定》（财商字【1997】44号）的有关规定，上海期货交易所依据《期货交易管理条例》（国务院令第489号）、《期货交易所管理办法》（证监会令第42号）和《关于调整上海期货交易所风险准备金规模的批复》（证监函【2009】407号）的有关规定，分别按向会员收取手续费收入的20%计提的风险准备金，在风险准备金余额达到有关规定的额度内，准予在企业所得税税前扣除。

l       （2）期货公司风险准备金。

l       期货公司依据《期货公司管理办法》（证监会令第43号）和《商品期货交易财务管理暂行规定》（财商字【1997】44号）的有关规定，从其收取的交易手续费收入减去应付期货交易所手续费后的净收入的5%提取的期货公司风险准备金，准予在企业所得税税前扣除。

l       （3）期货投资者保障基金。

l       ①上海期货交易所、大连商品交易所、郑州商品交易所和中国金融期货交易所依据《期货投资者保障基金管理暂行办法》（证监会令第38号）的有关规定，按其向期货公司会员收取的交易手续费的3%缴纳的期货投资者保障基金，在基金总额达到有关规定的额度内，准予在企业所得税税前扣除。

l       ②期货公司依据《期货投资者保障基金管理暂行办法》（证监会令第38号）的有关规定，从其收取的交易手续费中按照代理交易额的千万分之五至千万分之十的比例缴纳的期货投资者保障基金，在基金总额达到有关规定的额度内，准予在企业所得税税前扣除。

l       3、上述准备金如发生清算、退还，应按规定补征企业所得税。

l       4、执行时间

《财政部 国家税务总局关于证券行业准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》（财税〔2009〕33号）自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。

《财政部 国家税务总局关于证券行业准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税[2012]11号）自2011年1月1日起至2015年12月31日止执行。