企业的成本核算方法包括变动成本法与完全成本法，这两种不同的核算方法计算出的产品成本、存货成本、各期损益均不相同，为企业经营管理者提供的信息也不一致。本文主要分析企业根据需要将变动成本法与完全成本法结合实际应用，取长补短、互相补充，更好地为企业的经营管理提供服务。

一、变动成本法与完全成本法比较

1.理论依据不同

变动成本法的理论依据:固定制造费用作为企业的期间成本来处理，在其发生的当期，全部计入当期损益，而不作为产品的成本随销售递延到后期。

完全成本法理论依据:固定制造费用作为产品成本的一部分，发生在生产领域,与生产产品直接相关的直接人工、直接材料、燃料及动力、变动性制造费用没有区别,随着产品的销售影响销售当期的利润。

2.成本构成不同

在变动成本法下，固定性制造费用同销售费用、管理费用一样，作为期间成本直接计入当期损益，产品成本中只包括直接人工、直接材料、燃料及动力和变动性制造费用。所以，采用变动成本法，不论是产品生产成本、销售成本还是库存成本，只包括变动成本部分，不包括固定性制造费用。

在完全成本法下，固定性制造费用作为产品成本的一部分，产品成本包括直接人工、直接材料、燃料及动力、固定性制造费用和变动性制造费用。所以，采用完全成本法，不论是产品生产成本、销售成本还是库存成本，都包括固定性制造费用。

变动成本法下产品的生产成本小于完全成本法下的生产成本。

3.损益的计算方式及分期损益不同

(1)损益的计算方式不同。具体如下：

变动成本法下，先确定边际贡献，然后确定当期营业利润，具体计算公式如下：
边际贡献=营业收入-本期实现销售产品的变动成本
营业利润=边际贡献-当期固定成本

完全成本法下，按照传统的模式确定营业利润，具体计算公式如下：
营业毛利=营业收入-营业成本
营业利润=营业毛利-期间费用

（2）分期损益有差异。两种成本计算方法中，对于固定性制造费用的不同处理，导致分期损益也有可能不同。变动成本法将固定性制造费用作为期间成本，直接计入当期损益，而完全成本法将其计入产品成本中，随着产品的销售转入销售当期损益。

二、变动成本法与完全成本法在企业中的应用

1.变动成本法在企业中的应用

变动成本法在企业实际应用中运用变动成本法计算产品成本，把固定性制造费用直接作为期间成本处理，减少了费用分摊的主观性，简化了工作。同时，使用变动成本法核算，可以更加清楚地区分成本的升降是由产量变动引起的还是由其他方面引起的，一方面为企业的分析提供科学、合理的依据，另一方面为企业成本控制提供正确的方法。当然，变动成本法也存在一定的局限性。按变动成本法计算的产品成本目前不符合税法的有关要求，同时对于变动成本的划分带有一定的主观性。从较长时间来看，固定成本会随着技术的进步和劳动生产率的提高而发生变动，所以变动成本法不利于企业进行长期决策和产品定价决策。

2.完全成本法在企业中的应用

完全成本法符合会计准则的要求，按其计算的产品成本可直接对外编制财务报表。企业在实际应用中运用完全成本法计算产品成本，由于将固定性制造费用计入产品成本中，所以在一定范围内产量越大，单位产品分摊的固定费用就越小，产品单位成本就越低，有刺激生产的作用，可激励企业提高产品产量。

但是，在完全成本法下，变动成本和固定成本都计入了产品成本中，不利于企业进行预测和编制弹性预算等内部管理，同时也不便于成本控制。

3.变动成本法与完全成本法在企业中的结合应用

变动成本法与完全成本法各有其适用性和局限性，从某种意义上说，两者的优缺点正好又是相互转化的。若两种方法同时使用，可结合两种方法的优点，将变动成本法产生的财务信息作为内部管理层提供信息的依据，用完全成本法产生的财务信息作为对外提供信息的依据，各取所需。但在实际应用中，财务人员若按两种方法核算两次，增加工作量和财务成本，不太实用。综合考虑，企业可根据实际管理的需要，将其有侧重点的结合起来应用，为企业提供各方面有用的信息。

（1）以变动成本法为基础两种方法的结合应用。在企业的实际应用中，以变动成本法核算不能满足会计准则及税法的要求，但按变动成本法来核算，可以随时得到成本内部控制、绩效评估的信息。所以，企业可采用以变动成本法为基础的成本核算方法。在日常核算时，按变动成本法来核算，在期末需要对外提供报表时，通过相关账户进行合并调整，得到完全成本法下的各种成本信息，编制对外报送的财务报表。这种以变动成本法为基础的成本核算方式，没有给财务人员带来额外的工作量，但提供的信息兼顾了内部经营管理和对外报告的要求，可以完全满足对内管理和对外报告的需要。

（2）以完全成本法为基础两种方法的结合应用。我国传统的会计信息系统以完全成本法为基础，此种方法更容易被企业所接受，但为了得到内部管理控制的各种信息，在实际应用中可采用以完全成本法为基础的成本核算方式。在日常核算时，以完全成本法进行核算，期末通过对各个成本项目的调整，得到变动成本法下的各种信息，这样既保证了对外财务报表的编制，也为企业内部管理控制提供了各种信息。

在企业的实践中应综合考虑企业的实际情况，以其中一种方法为基础，将两种成本计算方法结合应用，更好地为企业服务。

▎本文转自：《冶金财会》杂志第6期陈琼撰写的《变动成本法与完全成本法在企业中的应用》。

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