在跨国企业的转让定价实践中，关联交易税务风险难以防范，尤其在少数新兴国家更是如此。缺少全国集中统一的专业机构、人员和规范操作指引，少数基层税官的权威思想和唯税收意识，缺少专业公证的司法救济途径，可能使跨国企业有时不得不接受并不合理的纳税调整决定。走出去企业必须高度重视这一风险，并做好风险防范准备。

在X国中部的一个小城市，一世界知名品牌电子零部件制造集团下属的有限功能制造企业A公司，因产品全部销售给关联企业而被当地税务机关实施转让定价调查。

A公司产品为电子零部件，主要承担职能为产品制造。产品使用母公司的品牌，由境内、外关联销售公司承担销售，主要销售方式为技术营销，即通过为客户的新产品提供技术解决方案，从而带动本集团各种电子零部件产品的配套销售。该公司可以根据客户提出的不同需求设计不同规则型号的产品，采用母公司技术标准生产，并使用母公司提供的添加剂提升产品性能的稳定性，但没有支付母公司商标和技术使用费。产品关联销售的定价方式为完全成本加利润10%。

同行业情况：该企业在国内有生产相同产品的竞争对手，也有该企业的业务骨干离职后自己开办的公司生产同样产品，但由于质量稳定性、品牌效应、营销手段差异，他们产品的市场价格、营业利润率均低于该公司的关联交易利润水平。

当地税务官员与企业的分歧如下：

A公司：作为有限制造功能企业，经采用交易净利润法进行测算，确认该公司的产品关联交易利润率超过了同类可比企业利润区间的上四分位值，我公司关联交易定价是没有问题的；

税官：你公司有产品设计开发费用和多年生产经验，存在无形资产，交易净利润法所选择的可比公司没有考虑无形资产对利润的贡献，应采用利润分割法测算，以产品最终销售价格减去工厂生产环节常规利润和分销环节常规利润后的剩余利润，按照销售环节和生产环节的费用比例在A公司与分销商之间进行分割，不单独考虑集团在品牌和市场营销、技术标准等无形资产方面的投入及对利润的贡献；

A企业：我公司采用交易净利润法测算时，所选择的可比公司同样有产品设计开发费用和多年的生产经验积累，并且研发费用比率普遍超过了我公司，已经包含了同类无形资产对利润的贡献，是可比的。国内竞争对手的利润水平也显著低于我公司，我们提供国内竞争对手名单给税局，希望贵局能去调查。

税官：不同企业的无形资产很难可比，不同意采用交易净利润法和可比公司来比较。

A企业：税局的利润分割法没有考虑母公司世界知名品牌和市场营销无形资产、生产技术标准的贡献，过度考虑了常规分销商和有限功能制造商对剩余利润的贡献，显著不合理。按照贵局的方法，如果富士康是苹果的子公司，则整个价值链只考虑富士康制造商和各国苹果分销商对利润的贡献，不予考虑苹果公司的品牌、技术、市场营销无形资产的贡献，将富士康的利润率调整到30%，补交税款几千亿元就合理吗？

税官：如果你公司能提供母公司无形资产的独立交易价格，或者在上述无形资产价值创造过程中所发生的准确成本费用以及应归属于A公司的金额，可以参与剩余利润的分配，否则不予考虑。

A企业：贵局所要求的资料难以提供，但无形资产的价值不能按其开发成本来衡量，含有超额利润和风险收益。不论依据国内法还是OECD指南，贵局的利润分割法都是不正确的。贵国最高税务当局有同类的双边磋商成功案例可供参照。

税官：不要告诉我们其他地方怎么做，在这里就得听我们的，有异议可以向上级复议、上诉，但必须先交纳税款。

结果：由于A公司不能按当局的要求提供与母公司无形资产价值形成相关的准确成本费用来证明无形资产的价值，税局决定不考虑母公司无形资产对利润的贡献，A公司所生产产品的剩余利润与风险收益都归属A公司，因此采用再销售价格法，以产品最终销售价格减去分销环节的常规毛利率，剩余价格全部作为A公司生产环节的超额利润贡献而调增A公司的产品关联销售价格，相应调增关联交易利润并征税（据说该税局终于完成了预定的税收目标）。该方案的特点是：不再考虑集团在品牌和市场营销、技术标准等无形资产方面的投入及对利润的贡献。

经过所在地税务当局长达几年时间的调查、询问、跨国举证等，该公司及境外母公司不堪压力和高昂的集团应诉成本，决定不再申辩，虽然仍不接受税务当局的纳税调整理由，但愿意按照其提出的再销售价格法计算补缴巨额税款，以尽快了结这一案子。鉴于当地的税收法制环境，尽管调整后的完全成本加成率上调到接近30%，但A公司明确表示不上诉，他们不愿意招惹新的麻烦，只希望上级税务局的专家们在会审时能够否决这一不合理的纳税调整决定。

【针对该有限制造功能企业，合理的转让定价测试方法究竟是交易净利润法、利润分割法，还是再销售价格法呢？可以随意选用吗？亲们怎么看待这样的转让定价艺术？】

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