第六节　企业并购会计

　　
　　一、企业合并的含义及其类型
　　（一）企业合并的含义
　　企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
　　【注意】
　　（1）企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的控制权。构成企业合并至少包括两层含义：一是取得对另一上或多个企业（或业务）的控制权；二是所合并的企业必须构成业务。业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入。
　　（2）如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务，则该交易或事项不形成企业合并。企业取得了不形成业务的一组资产或是净资产时，应将购买成本按购买日所取得各项可辨认资产、负债的相对公允价值基础进行分配，不按照企业合并准则进行处理。
　　（3）从企业合并的定义看，是否形成企业合并，除了要看取得的企业是否构成业务之外，关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。
　　【例】购买子公司的少数股权，是指在一个企业已经能够对另一个企业实施控制，双方存在母子公司关系的基础上，为增加持股比例，母公司自子公司的少数股东处购买少数股东持有的对该子公司全部或部分股权。根据企业合并的定义，考虑到该交易或事项发生前后，不涉及控制权的转移，不形成报告主体的变化，不属于准则中所称的企业合并。

　　（二）企业合并的分类
　　按照企业合并中参与合并的各方在合并前及合并后是否受同一方或相同的多方最终控制，在进行会计处理时，企业合并应分为同一控制下的企业合并及非同一控制下的企业合并分别考虑。
　　1.同一控制下的企业合并
　　参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制为非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
　　【提示】同一控制下的企业合并，合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债维持其在被合并方的原账面价值不变，在物价持续上涨的情况下，合并方取得被合并方的相关资产后立即出售，会获得即期的利润。为了防止企业利用同一控制下的企业合并会计处理规定来操作利润，要求合并方在合并前对最终控制方的控制时间不少于1年，在企业合并之后所形成的报告主体，在最终控制方的控制时间也应不少于1年。
　　2.非同一控制下的企业合并
　　参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。
　　【提示】非同一控制下的企业合并以被合并方各项资产、负债的公允价值作为核算基础，有可能产生损益。
　　二、同一控制下的企业合并
　　（一）合并日的会计处理
　　1.合并方的确定
　　同一控制下的企业合并中，取得对参与合并的另一方或多方控制权的一方为合并方。
　　2.合并日的确定
　　合并方取得对被合并方控制权的日期为合并日。也就是说，合并日是被合并方的净资产控制权转移给合并方的日期。同时满足下列条件的，通常可认为实现了控制权的转移：
　　（1）企业合并合同或协议已获股东大会等通过。
　　（2）企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准。
　　（3）参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续。
　　（4）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项。
　　（5）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险。
　　【例】甲公司与S集团公司签订的收购合同中规定，收购乙公司的价款为56亿元。20×7年5月31日，甲公司向S集团公司支付了购买乙公司的价款56亿元，并于20×7年7月1日办理完毕吸收合并乙公司的全部手续。
　　要求：根据以上资料，确定甲公司吸收合并乙公司的合并日。

　　『答案』合并日为20×7年7月1日。

　　3.合并日会计处理
　　（1）同一控制下的企业合并中，合并方对于合并日取得的被合并方资产、负债应按照其在被合并方的原账面价值确认，并且合并方所确认的资产、负债仅限于被合并方原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。
　　如果被合并方采用的会计政策与合并方不同的，应当按照合并方的会计政策对被合并方有关资产、负债的账面价值进行调整后确认。
　　合并方对于合并中取得的被合并方净资产账面价值与支付的合并对价账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
　　【例】甲公司以1000万元取得了乙公司100%的股权，乙公司所有者权益账面价值为1100万元，此时甲公司的分录为：
　　借：长期股权投资　1100
　　　　贷：银行存款　　　　　1000　　　　　　资本公积　　　　　 100
　　（2）同一控制下的企业合并中，合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益。
　　为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
　　【例】甲公司于2009年6月30日支付1000万元取得同一集团内丙公司60%的股权，属于控股合并。合并日丙公司资产的账面价值为2400万元，负债账面价值为900万元，所有者权益账面价值为1500万元，其中资本公积――资本溢价为400万元。则合并日甲公司的账务处理如下：

　　借：长期股权投资――丙公司　900（1500×60%）　　　　资本公积――资本溢价　　100
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　1000
　　【提示】合并类型的判断、长期股权投资入账价值的确定、确认的资本公积。

　　【例】A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司；A公司于20×7年3月10日自母公司P处取得B公司100%的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项企业合并，A公司发行了600万股本公司普通股（每股面值1元）作为对价。假定A、B公司采用的会计政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下：
　　 单位：万元

　　要求：　　（1）确定长期股权投资的入账价值。　　（2）计算A公司在合并日应确定的资本公积为多少？
　　A公司在合并日应进行的账务处理为：
　　借：长期股权投资　　2000
　　　　贷：股本　　　　　　　　　600　　　　　　资本公积——股本溢价 1400
　　【说明】本题也可以认为是“发行股票”和“以发行股票得到的价款作为对价取得长期股权投资”两项业务的合并处理。
　　合并日A公司确认的长期股权投资入账价值为2000万元，确认的资本公积为1400万元。

　　【例】甲公司为股份有限公司，A公司持有甲公司100%的股权，拥有乙公司100%的股权。2010年1月1日甲公司购买了乙公司100%的股权，支付现金1 200万元。甲、乙公司的合并为控股合并，乙公司此后依然存在。在合并过程中，甲公司还另外支付与合并直接相关的审计费用、法律服务费用7万元。下表是甲公司和乙公司在2010年1月1日的资产负债表数据，其中，甲公司资本公积的数额全部为明细科目“股本溢价”的数额。
　　 2010年1月1日　　　　　　　　　　单位：万元

　　要求：　　（1）判断企业合并类型。　　（2）作出合并日甲公司的会计处理。
　　　　『分析提示』（1）A公司持有甲公司100%的股权，持有乙公司100%的股权，由于甲公司和乙公司同时受A公司控制，由此可以判断，该合并为同一控制下的企业合并。
　　（2）在合并日（2010年1月1日），甲公司在取得股权时账务处理如下（单位用万元表示）：
　　借：长期股权投资——对乙公司的投资　1 100　　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　100
　　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　 1 200
　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　7　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　7
　　因为在合并日，甲公司的资本公积——股本溢价为150万元，有足够的余额可供冲减，所以甲公司支付的现金与取得乙公司的净资产账面价值之间的差额100万元（1 200－1 100）可以直接冲减甲公司的资本公积——股本溢价。

　　【例】20×7年6月30日，P公司向S公司的股东定向增发1000万股普通股（每股面值为l元）对S公司进行吸收合并，并于合并当日取得S公司净资产。假定P公司和S公司为同一集团内两家全资子公司。参与合并企业在20×7年6月30日企业合并前，有关资产、负债情况如下表所示。
　　 资产负债表（简表）
　　 20×7年6月30日　　　　　　　单位：万元

『分析提示』本例中假定P公司和S公司为同一集团内两家全资子公司，合并前其共同的母公司为A公司。该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均为A公司最终控制，为同一控制下的企业合并。自20×7年6月30日开始，P公司能够对S公司的净资产实施控制，该日即为合并日。
　　因合并后S公司失去其法人资格，P公司应确认合并中取得的S公司的各项资产和负债，假定P公司与S公司在合并前采用的会计政策相同。P公司对该项合并应进行的会计处理为：
　　借：货币资金　　　　　1800000　　　　库存商品（存货）　1020000　　　　应收账款　　　　　8000000
　　　　长期股权投资　　　8600000　　　　固定资产　　　　 12000000　　　　无形资产　　　　　2000000
　　　　贷：短期借款　　　　　　　　9000000　　　　　　应付账款　　　　　　　　1200000
　　　　　　其他应付款（其他负债）　1200000　　　股本　　　10000000　　　资本公积　　12020000

　　（二）合并日合并财务报表的编制
　　同一控制下的企业合并，其处理原则是视同合并后主体在以前期间一直存在，对于合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并财务报表，包括合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。
　　（1）合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其原账面价值计量，被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，应当按合并方的会计政策进行调整，以调整后的账面价值计量。
　　【提示】合并资产负债表编制过程中，进行母公司的长期股权投资项目与子公司的所有者权益项目抵销时，不会产生差额（即不会有商誉）。
　　（2）合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润。被合并方在合并前实现的净利润，应当在合并利润表中的“净利润”项下单列“其中：被合并方在合并前实现的净利润”项目反映。
　　（3）合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量。
　　【提示】编制合并当年的合并利润表和合并现金流量表时，合并期间也是自合并当期期初至资产负债表日。
　　三、非同一控制下的企业合并
　　（一）购买日的会计处理
　　非同一控制下的企业合并应当按照购买法核算。其中，取得对参与合并的另一方或多方控制权的一方为购买方，购买方取得对被购买方控制权的日期为购买日。购买日比照同一控制下的企业合并的合并日确定方法确定。
　　非同一控制下的企业合并是以购买方为主体，确定购买方在购买日的会计处理，包括企业合并成本的确定，企业合并成本在所取得的被购买方可辨认资产、负债之间的分配，企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理（计入商誉或营业外收入）等。
　　1.购买方支付的企业合并成本的确定
　　（1）通过一次交换交易实现的企业合并，其合并成本为购买方为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
　　购买方为进行企业合并发生的审计费用、评估费用等直接相关费用也应计入企业合并成本。
　　【提示】同一控制下企业合并发生的这些费用，计入管理费用。
　　【例】甲公司于2011年3月31日取得乙公司70%的股权。合并中，甲公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表所示。
　　 2011年3月31日　 单位：万元

　　假定合并前甲公司与乙公司不存在任何关联方关系，甲公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为9 600万元，至企业合并发生时已累计摊销1 200万元。

　　[答疑编号670020503]

　　『分析提示』本例中因甲公司与乙公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。
　　甲公司对于合并形成的对乙公司的长期股权投资，应按确定的企业合并成本作为其初始投资成本。甲公司应进行如下账务处理：
　　借：长期股权投资　 150 000 000　　　　累计摊销　　　 12 000 000
　　　　贷：无形资产　　　 96 000 000　　　　银行存款　　　 24 000 000　　　　营业外收入　　 42 000 000

　　（2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，其合并成本为每一单项交换交易的成本之和。分为两种情况：
　　第一种情况，如从10%～70%，由成本法到成本法，账务处理比较简单。
　　第二种情况，如从20%～70%的，由权益法到成本法，追加投资时需要进行追溯调整。
　　购买方在购买日，应当按照以下步骤进行处理：
　　第一，将原持有的对被购买方的投资账面价值调整恢复至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。
　　第二，比较每一单项交易的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易中应予确认的商誉金额（或应予确认损益的金额）。
　　第三，购买方在购买日确认的商誉（或计入损益的金额）应为每一单项交易产生的商誉（或应予确认损益的金额）之和。
　　第四，被购买方在购买日与原交易日之间可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于被购买方在交易日至购买日之间实现留存收益的，相应调整留存收益，差额调整资本公积。
　　【例】甲公司于20×9年1月支付200万元取得乙公司15%的股份，对乙公司生产经营没有重大影响（两者不存在关联关系），采用成本法进行核算。
　　 20×9年10月，甲公司以1 400万元的价格进一步购入乙公司60%的股份，持股比例达到75%，实现了企业合并，乙公司成为甲公司的子公司，采用成本法核算。

　　『分析提示』
　　本合并属于非同一控制下的控股合并，通过两次交易完成了该合并。甲公司有关处理如下（单位用万元表示）：
　　20×9年1月投资时：
　　借：长期股权投资——乙公司　　200　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　200
　　20×9年10月再投资：
　　借：长期股权投资——乙公司　1 400　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　1 400
　　再投资后，甲公司对乙公司的投资成本＝200＋1 400＝1 600（万元）。

　　【例】A公司于20×6年以2000万元取得B公司10%的股份，取得投资时B公司净资产的公允价值为18000万元。因能够对B公司施加重大影响，A公司对持有的该项投资采用权益法核算。20×7年，A公司另支付10000万元取得B公司50%的股份，从而能够对B公司实施控制。购买日B公司可辨认净资产公允价值为19000万元。B公司自20×6年A公司取得投资后20×7年进一步购买股份前实现的净利润为600万元（假定不存在需要对净利润进行调整的因素），未进行利润分配，也未发生其他影响所有者权益变动的交易事项。A公司按净利润的10%提取法定盈余公积。　　要求：
　　（1）计算购买日A公司应确认取得的对B公司的投资；
　　（2）计算达到企业合并时应确认的商誉；
　　（3）作出与资产增值相关的处理。

　　『分析提示』
　　（1）购买日A公司首先应确认取得的对B公司的投资
　　借：长期股权投资　　100 000 000　　　　贷：银行存款等　　　100 000 000
　　借：盈余公积　　　　　　 60 000　　　　未分配利润　　　　　540 000
　　　　贷：长期股权投资　　　　600 000
　　（2）计算达到企业合并时应确认的商誉
　　原持有10%股份应确认的商誉＝2000－18000×10%＝200（万元）
　　进一步取得50%股份应确认的商誉＝10000－19000×50%＝500（万元）
　　合并财务报表中应确认的商誉＝200＋500＝700（万元）
　　（3）资产增值的处理
　　原持有10%股份在购买日对应的可辨认净资产公允价值
　　＝19000×10%＝1900（万元）
　　原取得投资时应享有被投资单位净资产公允价值的份额
　　＝18000×10%＝1800（万元）
　　两者之间差额100万元在合并财务报表中属于被投资企业在投资以后实现净利润的部分60万元，调整合并财务报表中的盈余公积和未分配利润，剩余部分40万元调整资本公积。

　　2.取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值的确定
　　（1）货币资金，按照购买日被购买方的账面余额确定。
　　（2）有活跃市场的股票、债券、基金等金融工具，按照购买日活跃市场中的市场价格确定。
　　（3）应收款项，其中的短期应收款项，一般按照应收取的金额作为其公允价值；长期应收款项，应按适当的利率折现后的现值确定其公允价值。在确定应收款项的公允价值时，应考虑发生坏账的可能性及相关收款费用。
　　（4）存货，对其中的产成品和商品按其估计售价减去估计的销售费用、相关税费以及购买方出售类似产成品或商品估计可能实现的利润确定；在产品按完工产品的估计售价减去至完工仍将发生的成本、估计的销售费用、相关税费以及基于同类或类似产成品的基础上估计出售可能实现的利润确定；原材料按现行重置成本确定。
　　（5）不存在活跃市场的金融工具如权益性投资等，应当参照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，采用估值技术确定其公允价值。
　　（6）房屋建筑物、机器设备、无形资产，存在活跃市场的，应以购买日的市场价格为基础确定其公允价值；不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场的，应参照同类或类似资产的市场价格确定其公允价值；同类或类似资产也不存在活跃市场的，应采用估值技术确定其公允价值。
　　【提示】注意无形资产的确认，只考虑公允价值能否确定，未考虑经济利益很可能流入的条件。
　　（7）应付账款、应付票据、应付职工薪酬、应付债券、长期应付款，其中的短期负债，一般按照应支付的金额确定其公允价值；长期负债，应按适当的折现率折现后的现值作为其公允价值。
　　（8）取得的被购买方的或有负债，其公允价值在购买日能够可靠计量的，应确认为预计负债。此项负债应当按照假定第三方愿意代购买方承担，就其所承担义务需要购买方支付的金额作为其公允价值。
　　【提示】预计负债的确认只需要考虑一个条件，不再是三个条件。
　　（9）递延所得税资产和递延所得税负债，取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与其计税基础之间存在差额的，应当按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债，所确认的递延所得税资产或递延所得税负债的金额不应折现。
　　3.购买方支付的企业合并成本与所确认被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理
　　购买方支付的企业合并成本大于所确认的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，差额部分为合并中取得的商誉；
　　企业合并成本小于所确认的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，应对企业合并成本及所确认的各项可辨认资产、负债的价值进行复核，经复核后企业合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应计入合并当期损益（相当于无对价的经济利益流入，计入营业外收入）。
　　【例】A公司支付银行存款2700万元，吸收合并B公司。B公司资产账面价值总额5000万元，公允价值5500万元；负债账面价值总额3000万元（同公允价值）；所有者权益（可辨认净资产）账面价值总额2000万元，公允价值2500万元。

　　　　『分析提示』A吸收合并Ｂ时：
　　借：资产总额（公允价值）　　　　　5500　　　　商誉　　　　　　　　　　　　　 200
　　　　贷：负债总额（公允价值）　　　　　　3000　　　　　　银行存款 　　　　　　　　　　 　2700
　　【提示】如果差额在贷方，则为“营业外收入”。

　　
　　【例】A公司支付银行存款2700万元，控股合并B公司，取得B公司100%的股权。B公司资产账面价值总额5000万元，公允价值5500万元；负债账面价值总额3000万元；所有者权益（可辨认净资产）账面价值总额2000万元，公允价值2500万元。

　　『分析提示』A控股合并Ｂ时：
　　借：长期股权投资－－B　　　2700　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　2700　　
　　合并报表中的抵销处理：
　　 　商誉　　　　200万
　　　　贷：长期股权投资　　　　　　　　　　2700万
　　【提示】只有在非同一控制下的企业合并中才会出现商誉。如为吸收合并，体现在合并方的个别财务报表中，如为控股合并，则体现在合并财务报表中。

　　　　【例】2010年6月30日，甲公司向乙公司的股东定向增发1 000万股普通股（每股面值为1元，市价为8.75元）取得乙公司70%的股权。当日，甲公司、乙公司资产、负债情况如下表所示。
　　资产负债表（简表）
　　2010年6月30日　　　　　　　　　　单位：万元

　　『分析提示』
　　（1）确认长期股权投资：
　　借：长期股权投资　　8 750
　　　　贷：股本　　　　　　　　　1 000　　　　　　资本公积——股本溢价　7 750
　　（2）计算确定商誉：
　　假定乙公司除已确认资产外，不存在其他需要确认的资产及负债，则甲公司首先计算合并中应确认的合并商誉：
　　合并商誉＝企业合并成本－合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额
　　 ＝8 750－10 850×70%＝1 155（万元）
　　（3）编制调整和抵销分录：
　　借：存货　　　　　　　　　　195　　　　长期股权投资　　　　　1 650
　　　　固定资产　　　　　　　2 500　　　　无形资产　　　　　　　1 000
　　　　贷：资本公积　　　　　　　　　　5 345
　　借：股本　　　　　　　　　2 500　　　　资本公积　　　　　　　6 845
　　　　盈余公积　　　　　　　　500　　　　未分配利润　　　　　　1 005　　　　商誉　　　1 155
　　　　贷：长期股权投资　　　　　　8 750　　　　少数股东权益　　　　 　　3 255（10 850×30%）

　　（二）购买日合并财务报表的编制
　　非同一控制下的企业合并中，购买方自购买日开始取得对被购买方的控制权，在企业合并形成母子公司关系的情况下，母公司在编制购买日的合并财务报表时，仅包括合并资产负债表，反映其于购买日开始能够控制的资产、负债。
　　【要点提示】非同一控制企业合并几乎每年必考，主要掌握合并成本的确定、合并成本与所确认被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理；购买日应编制哪些合并报表。
　　【案例分析题】（2009年试题）甲公司为一家从事房地产开发的上市公司，20×8年与企业并购有关的情况如下：
　　（1）甲公司为取得B公司拥有的正在开发的X房地产项目，20×8年3月1日，以公允价值为15 000万元的非货币性资产作为对价购买了B公司35%的有表决权股份；20×8年下半年，甲公司筹集到足够资金，以现金20 000万元作为对价再次购买了B公司45%的有表决权股份。
　　（2）甲公司为进入西北市场，20×8年6月30日，以现金2 400万元作为对价购买了C公司90%的有表决权股份。C公司为20×8年4月1日新成立的公司，截至20×8年6月30日，C公司持有货币资金2 600万元，实收资本2 000万元，资本公积700万元，未分配利润-100万元。
　　（3）甲公司20×7年持有D公司80%的有表决权股份，基于对D公司市场发展前景的分析判断，20×8年8月1日，甲公司以现金5 000万元作为对价向乙公司购买了D公司20%的有表决权股份，从而使D公司变成其全资子公司。
　　假定本题中有关公司的所有者均按所持有表决权股份的比例参与被投资单位的财务和经营决策，不考虑其他情况。
　　要求：
　　根据企业会计准则规定，逐项分析、判断甲公司20×8年上述并购是否形成合并？如不形成企业合并的，请简要说明理由。

　　[答疑编号670020604]

　　『分析提示』
　　1.甲公司20×8年两次合计收购B公司80%的有表决权股份形成企业合并。
　　2.甲公司20×8年收购C公司90%的有表决权股份不形成企业合并。
　　理由：C公司在20×8年6月30日仅存在货币资金，不构成业务，不应作为企业合并处理。
　　3.甲公司20×8年增持D公司20%的有表决权股份不形成企业合并。
　　理由：D公司在甲公司20×8年收购其20%的有表决权股份之前已经是甲公司的子公司，不应作为企业合并处理。
　　或：该股份购买前后未发生控制权的变化，不应作为企业合并处理。

　　【案例分析题】（2007年试题）资料：实华集团公司拥有甲上市公司75%的表决权股份。甲公司是一家从事石油化工生产的公司，分别在上海证券交易所和香港联交所上市。
　　（1）甲公司2007年进行了一系列重大的资本运作和机构调整，以期优化企业的产业结构、提高企业的核心竞争力。甲公司2007年发生的相关事项如下：
　　①2007年5月18日，为拓展境外销售渠道，甲公司与乙公司签订合同，以45亿港元的价格收购乙公司的全资子公司F公司的全部股权，使F公司成为甲公司的全资子公司。F公司主要从事香港地区的26个加油（气）站和2个油库的经营业务。2007年4月30日，F公司的账面净资产为26亿港元。
　　2007年5月28日，甲公司向乙公司支付了收购价款45亿港元。2007年7月1日办理完毕Ｆ公司股权转让手续。
　　收购前，甲公司与乙公司、F公司均不存在关联方关系。
　　②2007年7月3日，甲公司以现金收购了实华集团公司所属G公司拥有的油田开采业务，G公司为实华集团公司的全资子公司。2007年6月30日Ｇ公司拥有的油田开采业务净资产账面价值为26亿元；国内资产评估机构以2007年6月30日为基准日，对G公司拥有的油田开采资产进行评估所确认的净资产为30亿元。
　　甲公司与G公司签订的收购合同规定，收购G公司拥有的油田开采业务的价款为35亿元。2007年8月28日，甲公司向G公司支付了全部价款，并于2007年10月1日办理完毕G公司股权转让手续。
　　（2）2007年1月1日，甲公司与下列公司的关系及有关情况如下：
　　①A公司。A公司系实华集团财务公司，主要负责实华集团所属单位和甲公司及其子公司内部资金结算、资金筹措和运用等业务，注册资本60亿元。甲公司拥有A公司49%的有表决权股份，实华集团直接拥有A公司51%的有表决权股份。
　　②B公司。B公司是化纤类境内、外上市公司，注册资本为50亿元，B公司尚未完成股权分置改革。甲公司拥有B公司42%的有表决权股份。为B公司的第一大股东，第二大股东拥有B公司18%的有表决权股份，其余为H股及A股的流通股股东。B公司董事会由7名成员组成，其中5名由甲公司委派，其余2名由其他股东委派。B公司章程规定，该公司财务及生产经营的重大决策应由董事会成员5人以上（含5人）同意方可实施。
　　③C公司。C公司系境内上市的油品销售类公司，注册资本为20亿元。甲公司拥有C公司28%的有表决权股份，是C公司的第一大股东。第二大股东和第三大股东分别拥有C公司22%、11%的有表决权股份。甲公司与C公司的其他股东之间不存在关联方关系；C公司的第二大股东与第三大股东之间存在关联方关系。
　　④D公司。D公司的注册资本为18亿元。甲公司对D公司的出资比例为50%，D公司所在地国有资产经营公司对D公司的出资比例为50%。D公司董事会由7名成员组成，其中4名由甲公司委派（含董事长），其余3名由其他股东委派。D公司所在地国有资产经营公司委托甲公司全权负责D公司生产经营和财务管理，仅按出资比例分享D公司的利润或承担相应的亏损。
　　⑤E公司。E公司系中外合资公司，注册资本为80亿元。甲公司对E公司的出资比例为50%。E公司董事会由8人组成，甲公司与外方投资者各委派4名。E公司章程规定，公司财务及生产经营的重大决策应由董事会2/3以上的董事同意方可实施，公司日常经营管理由甲公司负责。
　　除资料（1）、（2）所述的甲公司与其他公司的关系及有关情况之外，2007年度未发生其他变动；不考虑其他因素。
　　要求：
　　1.根据资料（1），分析、判断甲公司收购F公司属于同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并？并简要说明理由。
　　2.根据资料（1），确定甲公司收购F公司的购买日或合并日，并说明甲公司在编制2007年度合并财务报表时，F公司2007年度哪个期间的利润和现金流量应当纳入合并财务报表？
　　3.根据资料（1），分析、判断甲公司收购G公司拥有的油田开采业务是否属于业务合并，并说明该项合并应当按同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并的处理原则进行会计处理？并简要说明理由。
　　4.根据资料（1）确定甲公司收购G公司拥有的油田开采业务的合并日（或购买日），并说明甲公司在合并日（或购买日）如何确定所取得G公司资产和负债的入账价值，以及甲公司所取得该油田开采业务净资产的账面价值与支付的收购价款之间差额的处理方法。
　　5.根据资料（2），分析、判断甲公司在编制2007年合并财务报表时应当将A、B、C、D、E公司中的哪些公司纳入合并报表范围？

　　[答疑编号670020605]

　　『分析提示』
　　1.甲公司收购F公司属于非同一控制下的企业合并。
　　理由：甲公司与F公司在合并前后均不受同一方或相同的多方最终控制。
　　2.甲公司的购买日为2007年7月1日。
　　F公司2007年7月1日至2007年12月31日的利润和现金流量应纳入2007年度合并财务报表。
　　3.甲公司收购G公司拥有的油田开采业务属于业务合并。
　　该合并应比照同一控制下的企业合并的处理原则进行会计处理。
　　理由：甲公司与G公司在合并前后同受实华集团公司控制。
　　4.甲公司的企业合并日为2007年10月1日。
　　甲公司对于合并日所取得的G公司拥有的油田开采业务应当按照该业务的原账面价值确认。
　　甲公司对于合并日取得的G公司拥有的油田开采业务净资产账面价值与其支付的收购价款之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。
　　5.应纳入甲公司2007年度合并财务报表合并范围的公司有：B公司、D公司。