税案：15天的期限很重要，一旦超期，后果严重

张新军

【案情概要】

2018年6月15日，稽查局向卓汽公司送达了《税务处理决定书》，载明，“限你公司自收到本决定书之日起15日内到税务局将上述税款及滞纳金缴纳入库。若同我局在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供担保被税务机关确认之日起60日内依法向税务局申请行政复议。

2018年8月14日，卓汽公司不服，向复议机关申请行政复议。8月17日，复议机关向卓汽公司送达《关于税务行政复议情况的说明》，告知“因税务机关的机构改革，目前税务局机构设置未明确，待机构设置明确后，再按规定启动行政复议程序。”11月16日，复议机关向卓汽公司送达《行政复议告知书》，告知卓汽公司应向市税务局申请行政复议。

2019年1月17日，卓汽公司制作《纳税担保申请书》向稽查局申请纳税担保。4月18日，卓汽公司法定代表人、卓汽公司和稽查局三方共同签订或确认了《房地产抵押担保书》、《纳税担保书》和《纳税担保财产清单》。4月30日，卓汽公司就案涉《税务行政处理决定书》向市税务局申请行政复议。

2019年5月17日，市税务局作出《不予受理决定书》，认为未在法律规定的申请期限内提出行政复议申请，决定不予受理。卓汽公司不服提起行政诉讼，诉请撤销《不予受理决定书》。

【一审裁判】

《税务行政复议规则》规定，“申请人对纳税争议不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。”

根据上述法律规定，提起行政复议的起算点应当从“缴纳或者解缴税款及滞纳金，或者提供相应的担保得到税务机关确认之日起”开始计算；此外，启动行政复议有前提条件限制，即“依照税务机关确定的税额、期限，先行缴纳、解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保”。

本案中，虽卓汽公司在纳税担保确认之日（2019年4月18日）后60日内申请行政复议，但其未在《税务处理决定书》规定的15日内提供相应的担保，即 2018年6月30日前提供相应的担保，而是于2019年1月17日才申请纳税担保，明显超过确定的期限。因此，卓汽公司提出案涉纳税争议的行政复议申请没有满足前提条件，市税务局不予受理行政复议申请处理结果正确。

判决驳回卓汽公司的诉讼请求。

【二审裁判】

《税收征收管理法》第八十八条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”

《税务行政复议规则》第三十三条第二款关于提起行政复议应当满足的条件，即“依照税务机关确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保”

本案中，卓汽公司于2018年6月15日收到税务处理决定，于同年8月14日提交复议申请，直至2019年1月17日才制作《纳税担保申请书》，随后才提供相应的纳税担保。事实表明，卓汽公司未依照税务机关限定的15日内提供相应担保，也未在法定申请复议的60日之内办妥担保事宜。因此，市税务局不予受理卓汽公司的行政复议申请，并无不当。

判决如下:驳回上诉，维持原判。

案号：广东省珠海市中级人民法院行政 判 决 书（2020）粤04行终5号

【优穗解读】

关于“15日内提供相应的担保”如何正确理解的问题，无论是税收征管法还是税务行政复议规则，都不能提供清晰无歧义的解答。优穗律师认为，正确解读应为：“15日内向税局提出纳税担保申请”。需要特别指出的是，并非15日内办妥纳税担保事宜，也非本案二审裁判所说的在法定申请复议的60日之内办妥担保事宜。实务中，很多稽查局、不动产登记机构对纳税担保尚无办理的经验，同时征纳双方对纳税担保的方式也有争议，因05年制定纳税担保试行办法规定的纳税担保方式已经远远落后于实务需要，此外，其所依据的上位法都已经修改，故亟需修订。基于此，规定60天内办妥纳税担保事宜并不现实。