『正确答案』
　　在本例中，有关计算如下：
　　●甲公司合并成本＝29 500（万元）
　　●甲公司在A公司可辨认净资产公允价值的份额
　　＝36 000×70%＝25 200（万元）
　　●合并商誉＝29 500－25 200＝4 300（万元）
　　甲公司将购买取得A公司70%的股权作为长期股权投资入账，其账务处理如下：
　　借：长期股权投资——A公司　　　29 500①
　　　　贷：股本　　　　　　　　　　　 10 000
　　　　　　资本公积　　　　　　　　　 19 500
　　编制购买日的合并资产负债表时，将A公司资产和负债的评估增值或减值分别调增或调减相关资产和负债项目的金额。在合并工作底稿中调整分录如下：
　　借：存货　　　　　　　　　　　1 100②
　　　　固定资产　　　　　　　　　3 000
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　100
　　　　　　资本公积　　　　　　　　　4 000
　　上述调整实际上等于将资产、负债的公允价值变动模拟入账，通过这一调整，调整后的子公司资产负债表实际上是以公允价值反映资产和负债的。
　　在此基础上，再与母公司的个别财务报表合并，则是将子公司的资产和负债以公允价值反映于合并资产负债表中。

　　『正确答案』
　　甲公司将长期股权投资与其在A公司所有者权益中拥有的份额抵消时，其抵消分录如下：
　　借：股本　　　　　　　　　　20 000③
　　　　资本公积　　　　　　　　12 000（8 000＋4 000）
　　　　盈余公积　　　　　　　　 1 200
　　　　未分配利润　　　　　　　 2 800
　　　　商誉　　　　　　　　　　 4 300
　　　　贷：长期股权投资——A公司　29 500
　　　　　　少数股东权益　　　　　 10 800

　　『正确答案』
　　1.甲公司20X1年年末编制合并财务报表时相关项目计算如下：
　　●A公司本年净利润＝10 500＋[100（购买日应收账款公允价值减值的实现而调减资产减值损失）－1 100（购买日存货公允价值增值的实现而调增营业成本，注：合并日按丰存货的公允价值入了账，站在整个集体的角度，A公司销售时的成本就是存货的公允价值，比A公司个别报表的成本多出了1100，所以要减去）－150（固定资产公允价值增值计算的折旧而调增管理费用）] ＝9 350（万元）
　　提示：对于此处应收账款和固定资产对净利润调整的理解：
　　◢个别报表中购买日应收账款3 920万元，截至20X1年12月31日，应收账款按购买日评估确认的金额3 820万元收回，也就是发生了100万的坏账，在个别报表中对该坏账进行核销，最终会导致增加资产减值损失100万；
　　但是站在合并报表角度，合并时，该应收账款公允价值为3 820万，而并非3 920万，也就是说，已经通过公允价值调整，按照3 820万元收回，并未发生减值，故不需要确认资产减值损失，所以调增被投资单位净利润100万。
　　◢150万元系固定资产公允价值增值3 000万元按剩余折旧年限摊销。
　　●A公司本年年末未分配利润＝2 800（年初） ＋9 350－2 000（提取盈余公积）－4 500（分派股利） ＝5 650（万元）
　　●甲公司确认的投资收益＝9 350×70%＝6 545（万元）
　　●甲公司本年年末对A公司长期股权投资＝29 500 ＋ 6 545－4 500（分派股利）×70%＝32 895（万元）
　　●少数股东损益＝9 350×30%＝2 805（万元）
　　●少数股东权益的年末余额＝10 800＋2 805－ 4 500×30%＝12 255（万元）
　　2.甲公司20X1年编制合并财务报表时，应当进行如下调整抵消处理：
　　（1）按公允价值对A公司财务报表项目进行调整。
　　①根据购买日A公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额，调整A公司相关公允价值变动的资产和负债项目及资本公积项目。在合并工作底稿中，其调整分录如下：
　　借：存货　　　　　　　1 100①
　　　　固定资产　　　　　3 000
　　　　贷：应收账款　　　　　　100
　　　　　　资本公积　　　　　4 000
　　②因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对A公司本年净利润的影响，调整A公司年初未分配利润及相关项目。
　　之所以进行这一调整，是由于子公司个别财务报表是按其资产、负债的原账面价值为基础编制的，其当期计算的净利润也是其资产、负债的原账面价值为基础计算的结果，而公允价值与原账面价值存在差额的资产或负债，在经营过程中因使用、销售或偿付而实现其公允价值，其实现的公允价值对子公司当期净利润的影响需要在净利润计算中予以反映。调整分录如下：
　　借：营业成本　　　　　1 100②
　　　　管理费用　　　　　　150
　　　　应收账款　　　　　　100
　　　　贷：存货　　　　　　　1 100
　　　　　　固定资产　　　　　　150
　　　　　　资产减值损失　　　　100
　　（2）按权益法对甲公司财务报表项目进行调整。
　　因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对A公司本年净利润的影响，而对甲公司对A公司长期股权投资权益法核算的影响，需要对甲公司对A公司长期股权投资及相关项目进行调整； 另一方面甲公司对A公司的长期股权投资采用成本法进行核算，需要对成本法核算的结果按权益法核算的要求，对长期股权投资及相关项目进行调整。在合并工作底稿中其调整分录如下：
　　借：长期股权投资——A公司　6 545③
　　　　投资收益　　　　　　　 3 150
　　　　贷：投资收益　　　　　 　　6 545
　　　　　　长期股权投资　　　　　 3 150
　　（3）长期股权投资与所有者权益的抵消。将甲公司对A公司的长期股权投资与其在A公司股东权益中拥有的份额予以抵消。在合并工作底稿中其抵消分录如下：
　　借：股本　　　　　　　　　20 000④
　　　　资本公积　　　　　　　12 000
　　　　盈余公积　　　　　　　 3 200
　　　　未分配利润　　　　　　 5 650
　　　　商誉　　　　　　　　　 4 300
　　　　贷：长期股权投资——A公司 32 895
　　　　　　少数股东权益　　　　　12 255
　　（4）投资收益与子公司利润分配等项目的抵消。将甲公司对A公司投资收益与A公司本年利润分配有关项的金额予以抵消。在合并工作底稿中其抵消分录如下：
　　借：投资收益　　　　　　　6 545⑤
　　　　少数股东损益　　　　　2 805
　　　　年初未分配利润　　　　2 800
　　　　贷：提取盈余公积　　　　　2 000
　　　　　　向股东分配利润　　　　4 500
　　　　　　年末未分配利润　　　　5 650
　　（5）应收股利与应付股利的抵消。本例中A公司本年宣告分派现金股利4 500万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利4 500万元。甲公司根据A公司宣告的分派现金股利的公告确认应收股利3 150万元。这属于母公司与子公司之间的债权债务，其抵消分录如下：
　　借：应付股利　　　　　　　3 150⑥
　　　　贷：应收股利　　　　　　　3 150
　　3.编制合并工作底稿并编制合并财务报表：
　　根据上述调整分录和抵消分录，甲公司可以编制合并工作底稿如教材表25－14（略）所示。

　　『正确答案』
　　1.甲公司编制20X2年度合并财务报表时相关项目计算如下：
　　●A公司本年净利润＝12 000－150（固定资产公允价值增值计算的折旧）＝ 11 850（万元）
　　●A公司本年年初未分配利润＝6 800＋100（上年实现的购买日应收账款公允价值减值）－1 100（上年实现的购买日存货公允价值增值）－150（固定资产公允价值增值计算的折旧）＝5 650（万元）
　　注：该数据即是上年调整后的年末未分配利润。
　　●A公司本年年末未分配利润＝5 650＋11 850－2 400（提取盈余公积）－6 000（分派股利）＝9 100（万元）
　　●甲公司本年投资A公司的投资收益
　　＝11 850×70%＝8 295（万元）
　　●甲公司本年年末对A公司长期股权投资
　　＝32 895（上年末长期股权投资余额）＋8 295－6 000（分派股利）×70%＝36 990（万元）
　　●少数股东损益＝11 850×30%＝3 555（万元）
　　●少数股东权益的年末余额
　　＝12 255＋3 555－6 000×30%＝14 010（万元）
　　2.甲公司20X2年编制合并财务报表时，应当进行的调整抵消处理如下：
　　（1）按公允价值对A公司报表项目进行调整。因购买日A公司资产和负债的公允价值与账面价值之间的差额，调整A公司年初未分配利润及相关项目。其调整分录如下：
　　借：年初未分配利润　　　　　1 100①
　　　　固定资产　　　　　　　　3 000
　　　　贷：年初未分配利润　　　　　　100
　　　　　　资本公积　　　　　　　　4 000
　　因购买日A公司资产和负债的公允价值与原账面价值之间的差额对A公司上年净利润的影响，调整A公司年初未分配利润及相关项目。其调整分录如下：
　　借：年初未分配利润　　　　　1 100②
　　　　年初未分配利润　　　　　　150
　　　　年初未分配利润　　　　　　100
　　　　贷：年初未分配利润　　　　　1 100
　　　　　　固定资产　　　　　　　　　150
　　　　　　年初未分配利润　　　　　　100
　　上述调整分录简化为：
　　借：年初未分配利润　　　　　　150②
　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　150
　　提示：如何理解跨期编制合并报表时，需要调整年初未分配利润？
　　因为上期的时候针对利润表项目的调整，最终会转入未分配利润，也就是影响到上期末未分配利润的金额，但是由于调整抵消分录只是在合并工作底稿中才做的，并没有真正影响个别账户中未分配利润的金额，所以在连续编制合并报表情况下，需要将上年的分录重新做一遍，并将利润表项目替换为“年初未分配利润”，以使本期未分配利润的年初数与上年未分配利润年末数相等。
　　因购买日A公司固定资产公允价值与原账面价值之间的差额对A公司本年净利润的影响，调整A公司固定资产折旧相关的项目及累计折旧项目。调整分录：
　　借：管理费用　　　　　　　　150③
　　　　贷：固定资产　　　　　　　　150
　　至于应收账款公允价值减值和存货公允价值增值，由于在上一年已全部实现，不涉及对本年实现净利润的影响。
　　（2）按照权益法对甲公司财务报表项目进行调整。
　　●上年权益法调整在本年的调整。
　　调整分录如下：
　　借：长期股权投资——A公司　6 545④
　　　　年初未分配利润　　　　 3 150
　　　　贷：年初未分配利润　　 　　6 545
　　　　　　长期股权投资　　　　　 3 150
　　●本年权益法的调整。
　　调整分录如下：
　　借：长期股权投资——A公司　 8 295⑤
　　　　投资收益　　　　　　　　4 200
　　　　贷：投资收益　　　　　　　　8 295
　　　　　　长期股权投资　　　　　　4 200
　　（3）长期股权投资与子公司所有者权益的抵消。将甲公司对A公司的长期股权投资与其在A公司所有者权益中拥有的份额予以抵消。其抵消分录如下：
　　借：股本　　　　　　　　　20 000⑥
　　　　资本公积　　　　　　　12 000
　　　　盈余公积　　　　　　　 5 600
　　　　年末未分配利润　　　　 9 100
　　　　商誉　　　　　　　　　 4 300
　　　　贷：长期股权投资——A公司 36 990
　　　　　　少数股东权益　　　　　14 010
　　（4）投资收益与子公司利润分配等项目的抵消。将甲公司对A公司投资收益与A公司本年利润分配有关项目的金额予以抵消。其抵消分录如下：
　　借：投资收益　　　　　　　8 295⑦
　　　　少数股东损益　　　　　3 555
　　　　年初未分配利润　　　　5 650
　　　　贷：提取盈余公积　　　　　2 400
　　　　　　向股东分配利润　　　　6 000
　　　　　　年末未分配利润　　　　9 100
　　（5）应收股利与应付股利的抵消。
　　抵消分录如下：
　　借：应付股利　　　　　　　4 200⑧
　　　　贷：应收股利　　　　　　　4 200
　　3.编制合并工作底稿并编制合并财务报表：
　　根据上述调整分录和抵消分录，甲公司可以编制合并工作底稿如教材表25－18所示（略）。