2010年2月26日星期五

第十九章财务报告

一、1.合并财务报告以控制为基础，共同控制在新的会计准则中已经删除了，所以合营企业联营企业均不属于合并报表编制范围。原《企业会计准则第33号——合并财务报表》（财会〔2006〕3号）要求母公司将所有的子公司纳入合并财务报表范围。修订后的准则财会[2014]10号借鉴《企业会计制度》关于母子公司构成的企业集团编制合并财务报表的范围做出了规定，合并范围分为必报和参报，必须合并报表有下面4类企业：“各级国有资产管理委员会管理的国有及国有控股企业、上海或深圳交易所发行的股票或债券企业、未审核完毕正处于公开发行股票或债券过程中的企业、金融保险企业或财务公司等其他具有金融性质的企业以及其他需要对外提供合并财务报表的企业”，上述4类企业应当按照报表准则要求编制合并财务报表，未列举的其他企业集团企业管理层自行确定是否编制合并会计报表。

2.控制的认定标准：定量及定性

定量：实际控制50%以上，直接拥有间接拥有和混合拥有，混合拥有计算方法是加法而不是乘法，简单例子：A企业拥有C企业35%股权，拥有B企业70%股权，B企业拥有C企业20%股权，那么A企业拥有C企业的表决权比例为：35%+20%＝55%，不能是35%+20%*70%＝48%

定性：（1）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。
（2）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。
（3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。
（4）在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。

3.企业应该将全部子公司都纳入合并范围。受到外汇管制、资金调度受到限制的子公司也要纳入合并范围。以下情况不纳入合并范围：

（1）已经进行清理整顿的子公司。
（2）已宣告破产的子公司。
（3）不能控制的其他情形等。

3. 财务报表的构成：财务报表由报表本身及其附注两部分构成。一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”，即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表以及附注。二、合并财务报表抵销分录的编制：

㈠按权益法调整对子公司的长期股权投资

非同一控制下取得的子公司，要调整投资日时资产公允与帐面价值的不同，并且要调折旧。

假设P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司。20×7年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3 000万元①，拥有S公司80％的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。

  举例说明：  20×7年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80％的股份（假定P公司与S公司的企业合并不属于同一控制下的企业合并）。P公司备查簿中记录的S公司在20×7年1月1日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值的资料见表25-1。

表25-1                         公司备查簿

20×7年1月1日                     单位：万元

项目	账面 价值	公允 价值	公允价值与 账面价值的 差额	合并 报表 调整	余额	备注
S公司：
流动资产	3800	3800
非流动资产	1900	2000
其中：固定资产——A办公楼	600	700	100	（1）5	695	该办公楼的剩余折旧年限为20年，采用年限平均法计提折旧
资产总计	5700	5800
流动负债	1300	1300
非流动负债	900	900
负债合计	2200	2200
股本	2000	2000
资本公积	1500	1600	100
盈余公积	0	0
未分配利润	O	0
股东权益合计	3500	3600
负债和股东权益总计	5700	5800

20×7年1月1日，S公司股东权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元，盈余公积为0元，未分配利润为0元。

20×7年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，向P公司分派现金股利②480万元，向其他股东分派现金股利120万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。

20×7年12月31日,S公司股东权益总额为4 000万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 600万元，盈余公积为100万元，未分配利润为300万元。

2008年子公司实现净利润1400万元，分配净利润800万元，没有其他所用者权益的变动。

P公司与S公司个别资产负债表分别见表25—2和表25—3。

假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致。资产帐面价值与公允价值的调整要考虑所得税的影响（考试中有时候不要求考虑所得税，要看清题目）

解析：

固定资产帐面价值与公允价值不同，要做调整：

（一）调整分录1.对子公司个别报表调整

    20×7年12月31日

    借：固定资产—原价      100

        贷：资本公积—年初          75

            递延所得税负债         25

    借：管理费用              5    （差额100万元/20年=5万元）

        贷：固定资产—累计折旧        5

    借：递延所得税负债 1.25

    贷：所得税费用     1.25

 （因为固定资产账面价值减少了5万，所以要确认递延所得税负债1.25）

20×8年12月31日

借：固定资产100

贷：资本公积   75

    递延所得税负债 25

（延用购买日的分录即可）

借：管理费用 5

    未分配利润-年初 5

贷：固定资产10

借：递延所得税负债 2.5

贷：未分配利润-年初 1.25

    所得税费用      1.25

2.调整母公司：按照权益法对长期股权投资和投资收益作出调整（使用经过调整以后的子公司净利润）

2007年12月31日      

借：长期股权投资 797[(1000-3.75)×80%]

贷：投资收益   797

借：投资收益  480

长期股权投资  480

借：长期股权投资 80

贷:资本公积   80

20×8年12月31日

借：长期股权投资 397（3397-3000）

贷：未分配利润-年初 317（前期投资收益797-480）

     资本公积  80

借：长期股权投资 1117  [（1400-3.75）×80%]

贷：投资收益    1117 

借：投资收益 640（800×80%）

    贷：长期股权投资 640

（二）抵销分录

2007年12月31日      

借：股本     2000

资本公积-年初  1575（1500+75）

            -本年   100

盈余公积-年初 0 

-本年 100 

未分配利润-年末  296.25（1000×90%-600-3.75）

商誉  140

贷：长期股权投资 3397（3000+797-480+80）

    少数股东权益 814.25 [（2000+1675+100+296.25）×20%]

对上述调整抵销分录需要说明的是：

（1）子公司个别报表的调整分录

购买日子公司资产负债的公允价值与账面价值之差对其后续净利润的影响金额在调整子公司所有者权益时全部抵在“未分配利润”项，不调整“盈余公积”；

（2）母公司个别报表的调整分录

母公司投资收益要在经调整后的子公司净利润基础上确认；

（3）商誉为合并日确认,连续编报时一般不需要重新计算，本例初始确认=3000-3575×80％＝3000-2860＝140万元。3575万元为合并日包含递延所得税的可辨认净资产公允价值。

2008年12月31日

抵销分录

借：股本     2000

资本公积-年初  1675

盈余公积-年初 100

-本年 140 

未分配利润-年末  752.5（296.25年初+1400×90%-800-3.75）

商誉  140

贷：长期股权投资 3874（3397+1117-640）

    少数股东权益 933.5 [（2000+1675+240+752.5）×20%]

投资收益与子公司利润分配有关项目的抵销。

借：投资收益     797 [（1000-5+1.25）×80%]

少数股东损益 199.25（996.25×20％）

未分配利润－年初 0

贷：提取盈余公积100

    对股东的分配  600

        未分配利润－年末   296.25