核定征收能申请认定高新企业吗

陈少锋 赵俊

    从税收法规层面上说，核定征收企业申请认定并享受高新技术企业优惠还存在政策天花板。以核定征收否决企业申请高新技术企业认定，其中存在的问题和税务行政风险应该引起足够重视。

    在高新技术企业认定工作中，税务机关、企业常常会遇到核定征收企业能不能申请认定高新技术企业的问题，并引发争议。

    认为核定征收企业不能申请认定高新技术企业的一方提出，高新技术企业认定涉及的企业收入总额、高新技术产品（服务）收入、研发费用等指标都需要准确核算、归集。核定征收企业账证不健全，相关指标无法准确核实，因此不能申请高新技术企业认定。另外，根据《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》等，目前核定征收企业可以享受的企业所得税优惠政策仅为免税收入、小型微利企业税收优惠。

    认为可以申请认定高新技术企业的一方提出，《科技部、财政部、国家税务总局关于修订印发〈高新技术企业认定管理办法〉的通知》（国科发火〔2016〕32 号，以下简称认定办法）中，并无核定征收企业不能申请高新技术企业的适用范围的限制。认定办法第二条对高新技术企业作了如下界定，高新技术企业指《国家重点支持的高新技术领域》内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册的居民企业。《科技部、财政部、国家税务总局关于修订印发〈高新技术企业认定管理工作指引〉的通知》（国科发火〔2016〕195号）以及《国家税务总局关于实施高新技术企业所得税优惠有关问题的通知》（国税函〔2009〕203号）都规定，未取得高新技术企业资格，或虽取得高新技术企业资格但不符合企业所得税法及实施条例以及本通知有关规定条件的企业，不得享受高新技术企业的优惠。从文件表述上看，高新技术企业取得资格和享受高新技术企业税收优惠是两个步骤。企业经认定，取得高新技术企业资格是第一步，享受税收优惠政策还是要符合企业所得税法和税收征管法的有关规定，办理申报备案手续方可享受。从这个角度来看，核定征收的企业可以申请认定高新技术企业资格。

    笔者认为，企业所得税核定征收企业能否申请认定并享受高新技术企业税收优惠的问题，不能一概而论。符合条件的高新技术企业享受税收优惠是法定的，科技进步法、企业所得法及其实施条例都对此做了明确。当然，高新技术企业认定涉及许多技术性指标，健全的财务核算是企业申请资格、享受税收优惠的前提条件。但是，对照目前的征管实际，简单地把核定征收等同于财务核算不健全，取消企业申请资格，容易引发涉税争议。

    核定征收存在的问题

    毫无疑问，核定征收是企业所得税管理工作的重要抓手。但实践中，也存在着实体依据不足、程序瑕疵等问题。企业所得税核定征收的主要依据是税收征管法第三十五条、《国家税务局关于印发〈企业所得税核定征收管理办法〉（试行）的通知》（国税发〔2008〕30号）。

    一是企业所得税事先核定的情形并不存在。从税收征管法第三十五条和国税发〔2008〕30号文件所列举的6种核定征收适用对象来看，除第一款依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的情形，可以采用事先核定外，其他5种情形所能采用的只能是事后的补救性措施。但是，现行法律、法规对于企业的建账要求使得适用事先核定的情形也不复存在。会计法第二条、第三条分别规定，国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织（以下统称单位）必须依法设置会计账簿，并保证其真实、完整。上述规定，几乎全面覆盖了各种类型的企业所得税纳税人，也使得目前基层税务机关较大范围实行的企业所得税事先核定，尤其是新设企业的事先核定处于一个较为尴尬的位置。

    二是企业所得税事后核定标准模糊。工作中常会碰到企业所得税核定征收的6种情形，但核定标准模糊，争议较大的是第四种情形、第六种情形。如第四种情形中的“账目混乱”“成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全”“难以查账”缺少明确的标准，难以判断和掌握。而第六种情形“纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由”又缺乏具体解释、量化标准。

    三是核定征收的程序规范性问题。国税发〔2008〕30号文件第十条规定，主管税务机关应及时向纳税人送达《企业所得税核定征收鉴定表》，及时完成对其核定征收企业所得税的鉴定工作。值得注意的是，《企业所得税核定征收鉴定表》是一份税务机关发给企业填写的鉴定表，并不是一份企业申请核定征收的申请表。实际工作中，这是个容易混淆的问题。国家税务总局2016年公布的8项税务行政许可事项中，核定征收的确定也并不包括在内。最新的征管规范里，依申请事项下的企业所得税核定征收已经取消，只剩下依职权事项下的企业所得税核定征收。同时，国税发〔2008〕30号文件第十条在具体程序上要求，主管税务机关应在收到《企业所得税核定征收鉴定表》后20个工作日内，分类逐户审查核实，提出鉴定意见，并报县税务机关复核认定。实际工作中，部分税务机关往往按行业划分、企业申请确定，流程有所简化，给日后的税企争议留下隐患。

    “特定纳税人”不适用核定征收的政策推敲

    “特定纳税人”不适用核定征收是目前核定征收企业申请认定高新技术企业的主要政策门槛。

    《企业所得税核定征收管理办法》第三条第二款规定：特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法。作为补充文件，《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》（国税函〔2009〕377号）对“特定纳税人”做了解释。简而言之，就是享受税收优惠（免税收入除外）的企业不得实行核定征收。2014年，《国家税务总局关于扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第23号）规定，符合规定条件的小型微利企业（包括采取查账征收和核定征收方式的企业），均可按照规定享受小型微利企业所得税优惠政策。2016年末，《国家税务总局关于修订企业所得税2个规范性文件的公告》（国家税务总局公告2016年第88号）在377号文件“特定纳税人”税收优惠的排除条款里，除免税收入外，又新增了符合条件的小型微利企业。

    笔者认为，“特定纳税人”不适用核定征收和核定征收企业不得享受税收优惠，还是有所不同。原因在于高新技术企业核定年度、认定年度、优惠年度存在异位。发生争议企业的核定年度往往在认定年度之前，是一个事前行为。按对国税发〔2008〕30号文件的正常理解，企业享受优惠和核定年度的年度是能对应的。以研发费用为例，如A企业2016年享受研发费用加计扣除，则其2016年度就不能实行企业所得税核定征收。而A企业2014年度、2015年度是否核定则并不是首要否决条件。高新技术企业认定的不同之处在于，根据现行高新技术认定办法，认定是以企业申请认定的前三年的资料为基础。如A企业2016年度申请认定高新技术企业，则其申报是2013年、2014年和2015年三个会计年度的资料，由此可能产生企业2016年度查账征收，但前三年或其中某一年核定等情况。至于优惠年度方面，根据国科发火〔2016〕195号文件，自认定当年起三年内，企业可享受高新技术企业税收优惠，优惠年度在核定年度、认定年度之后。

    显然，上述情形和一般理解的享受税收优惠的“特定纳税人”不适用核定征收办法，时间的对应上还是有所不同，政策上有待明确。

    核算要求的缺失引发认识误区

    无论是2008年的高新认定的老办法、指引，还是2016年的新办法、指引，都没有出现类似于研发费用加计扣除办法里对于企业核算的具体要求，这在一定程度上容易引起基层税务机关和企业的认识误区。

    从另外一个角度来看，同为企业所得税法第二十八条税率式优惠的内容，目前，核定征收的企业已经能享受小型微利企业的税收优惠。因此，核定征收的企业申请认定高新技术企业并不存在什么法理障碍。

    综上所述，从税收法规层面上说，核定征收企业申请认定并享受高新技术企业优惠还存在政策天花板。但以核定征收否决企业申请高新技术企业认定，其中存在的问题和税务行政风险还是应该引起足够重视。

    以财务核算是否健全作为限制性条款

    为此，笔者建议，一是以财务核算是否健全作为限制性条款，事前辅导，主动服务。对于财务核算健全但实行企业所得税核定征收的企业，允许其申请认定高新技术企业资格。符合认定办法和指引的，允许其享受高新技术企业企业所得税相关优惠。对账证不健全、资料不齐全或适用优惠政策不准确的企业，税务机关要积极做好辅导督促工作，引导其建账建制，在真实合法的基础和合理的年限内进行追溯调整，补充资料，确保有技术含量和投入的企业享受高新技术企业所得税优惠政策。

    二是把监管的重心转向事后，激发企业自我规范的动力，提高中小企业优惠政策获得感。建议借鉴软件和集成电路产业企业认定流程改革、后续管理的思路，简化高新技术企业认定申报推荐的层级。在做好事前辅导的同时，将各部门的监管重心向事后转变，将企业信用评价与税收便利服务挂钩，提供更加便捷高效的政府服务，提高中小企业优惠政策获得感。

    三是完善相关法规，规范企业所得税核定征收工作。以税收征管法修订为契机，吸收借鉴国外税收核定（也称税收推定）的做法，抬升其法律地位，完善企业所得税核定征收管理办法。同时，基层税务机关应该按国家税务总局文件和税收征管规范的要求，不折不扣地做好核定工作，避免程序上出问题。

    四是加强部门协作，防患于未然。税务机关应加强与科技部门的沟通，及时取得当地科技部门拟认定高新技术企业潜力企业名单，主动服务，共同做好事前辅导，督促引导企业健全规范财务核算。对于名单企业，应避免纳入核定征收范围，引发不必要的争议。

    （作者单位：浙江省金华市国税局）