房地产老项目营改增后对外承包适用增值税计税方法的稽查重点（原创，转载请注明出处）

                           作者：中国财税培训金牌讲师  肖太寿博士

房地产老项目营改增后对外承包业务适用增值税计税方法的稽查重点分为两方面：一方面是房地产企业营改增前选择简易计税的老项目，营改增后发生的建筑企业专业承包业务，建筑企业专业承包业务的增值税计税方法的选择和发票的开具；另一方面是营改增前的房地产企业与建筑总承包方签订施工总承包合同，双方都选择简易计税方法计征增值税，营改增后，房地产企业改变设计要求而增加工程量，施工企业针对增加工程量部分的施工工程量的增值税计税方法的选择和发票。

一、房地产老项目营改增后对外承包业务适用的增值税计税方法

所谓的额“房地产老项目营改增后对外承包业务”是指房地产开发企业对营改增前老项目的土建工程与一家具体土建总承包资质的施工总承包企业签订了施工总承包合同，房地产企业和该施工总承包企业都选择简易计税计征增值税，营改增后，房地产开发企业将老项目中的某专项工程，例如安装装修工程、园林绿化工程发包给具有该专项工程施工资质的建筑企业，并与其签订了安装装修施、园林绿化工承包合同的一种工程业务。在这项房地产老项目营改增后对外承包的业务中，该专业承包施工的项目是否老项目，负责施工的建筑企业选择简易计税还是一般计税方法计征增值税，是税务稽查的重点项目。

       （一）房地产老项目营改增后对外承包业务的新老项目判断：新项目而不是老项目

根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项第3款规定：“建筑工程老项目，是指：（1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；（2）未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。”基于此税法的规定，房地产老项目营改增后发生的对外承包业务是新项目而不是老项目，分析理由如下。

1、从《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期来分析。

根据本章第二节中的“《建筑工程施工许可证》的办理主体是建设单位”的分析可知，房地产企业是《建筑工程施工许可证》的主体，营改增前，房地产企业老项目已经办理了《建筑工程施工许可证》，但营改前办理的《建筑工程施工许可证》上只填写营改增前与房地产企业签订施工总承包合同的施工总承包企业的名称。根据《建筑工程施工许可管理办法》的规定，房地产企业对于营改增后发生的专业承包业务，必须针对该专业承包业务另行办理另外一张《建筑工程施工许可证》，该《建筑工程施工许可证》上必须填写专业承包施工企业的名称，注明施工日期是营改增后的开工日期。根据税法上新老项目的判断标准，房地产老项目营改增后发生的对外承包业务是新项目。

2、从建筑承包合同中的开工日期来分析。

由于房地产老项目营改增后发生的对外承包业务的建筑施工承包合同是营改增后才签订的，专业承包施工企业是在营改增后才进场开展施工工作，所以根据税法中的建筑施工承包合同上的开工日期的判断标准，房地产老项目营改增后发生的对外承包业务是新项目。

（二）房地产老项目营改增后对外承包业务适用的增值税计税方法

依据我国税法规定，建筑施工企业从事的新项目只有存在“甲供工程”、清包工和劳务分包业务，才可以选择简易计税方法计征增值税，否则就要选择一般计税方法计征增值税。因此，包工包料业务的建筑施工工程（专业分包和专业承包业务）必须选择一般计税方法计征增值税。基于以上分析，房地产老项目营改增后对外承包业务是新项目，必须选择一般计税方法计征增值税，而房地产企业老项目已经选择简易计税计征增值税，专业承包企业给房地产企业开具9%的增值税普通发票，而不能开具9&的增值税专用发票。

例如：2016年5月1日之前，房地产企业与建筑企业只签订土建工程的总承包合同，房地产企业和建筑企业选择简易计税方法计征增值税。房地产企业于营改增后的2019年6月1日与园林公司、安装施工企业分别签订包工包料的园林绿化工程合同、安装总承包合同，则园林公司和安装公司依据新老项目判断标准是属于新项目，必须向房地产企业开具9%的增值税普通发票。

二、房地产老项目营改增后的增量工程业务适用的增值税计税方法

    所谓的“房地产老项目营改增后的增量工程业务”是指，营改增前的房地产企业与建筑总承包方签订施工总承包合同，双方都选择简易计税方法计征增值税，营改增后，房地产企业改变设计要求而增加工程量的一种业务。对于这种增量工程业务，负责增量工程施工业务的施工企业的增值税计税方法选择简易计税还是一般计税计征增值税呢？分析如下。

（一）房地产老项目营改增后的增量工程业务的新老项目判断

1、房地产开发企业或业主新老项目的判断标准

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项第10 款规定：房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。国家税务总局公告2016年第18号第八条规定：房地产老项目，是指：（一）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；（二）《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

2、房地产老项目营改增后的增量工程业务的新老项目界定

没有出现变更施工企业的特殊情况，施工实践业务中的增量工程都是原先与房地产企业签订施工总承包合同或施工专业承包合同的施工企业承担施工任务。由于房地产老项目已经办理过《建筑工程施工许可证》，《建筑工程施工许可证》，上填写了原先与房地产企业签订施工总承包合同或施工专业承包合同的施工企业的名称。根据《建筑工程施工许可管理办法》(中华人民共和国住房和城乡建设部令第18号)第五条，建筑工程在施工过程中，建设单位或者施工单位发生变更的，应当重新申请领取施工许可证。基于此分析，对于承担该增量工程施工业务的施工企业而言，房地产老项目营改增后的增量工程业务的新老项目判断如下：

第一，如果参与增加工程量施工的施工企业还是营改增前与房地产企业签订总承包合同的施工企业，且该施工企业对增加工程量部分不需要再办理《建筑工程施工许可证》，则该施工企业承担增加工程量部分的施工项目是老项目。

第二，如果参与增加工程量施工的施工企业是营改增后与房地产企业新签订建筑承包合同的施工企业，无论房地产开发企业对增加工程量部分是否另行办理《建筑工程施工许可证》，则该施工企业承担增加工程量部分的施工项目是新项目。

（二）房地产老项目营改增后的增量工程业务的增值税计税方法的选择

1、房地产老项目营改增后的增量工程业务，房地产企业必须选择简易计税计征增值税。

国家税务总局公告2016年第18号第八条规定：一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。根据此税法政策规定，由于房地产开发企业对营改增前的老项目已经选择了简易计税计征增值税，本项目就不可以选择一般计税计征增值税。因此，营改增前的房地产企业与总承包方签订施工总承包合同，双方都选择简易计税方法计征增值税，房地产企业营改增后因改变设计要求而增加的工程量，无论是营改增前与房地产企业签订总承包合同的建筑企业施工，还是营改增后房地产企业另选的另外一家施工企业施工，对房地产企业而言，该增加的工程量项目都是老项目，房地产企业肯定选择简易计税方法计征增值税。

2、承担房地产老项目营改增后增量工程施工的建筑企业的增值税计税方法的选择

对于承担房地产老项目营改增后增量工程施工建筑施工企业而言，建筑施工企业的增值税计税方法的选择分以下二种情况处理：

第一种情况：如果参与增加工程量施工的施工企业还是营改增前与房地产企业签订总承包合同的施工企业，且该施工企业对增加工程量部分不需要再办理《建筑工程施工许可证》，则该施工企业对增加工程量部分的施工继续选择简易计税方法计征增值税。

第二种情况，如果参与增加工程量施工的施工企业是营改增后与房地产企业新签订建筑承包合同的施工企业，无论房地产开发企业对增加工程量部分是否另行办理《建筑工程施工许可证》，由于开工日期是营改增后，所以该施工企业的增值税计税方法分以下两种情况处理：

一是如果该施工企业与房地产企业与营改增后签订包工包料合同，则该施工企业对增加工程量部分的施工必须选择一般计税方法计征增值税；

 二是如果该施工企业与房地产企业与营改增后签订“甲供材”合同，则该施工企业对增加工程量部分的施工可以选择简易计税方法计征增值税。