建筑企业分包业务中的发票使用和开具

     （一）建筑行业分包合同业务的分类

      财税[2016]36号文件附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项“建筑服务”第一款规定：以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。基于此条规定，清包工方式包括两种方式：一是分包人不采购建筑工程所需的材料（含主材和辅料），只采购全部人工费用；二是分包人只采购筑工程所需的辅料和全部人工费用。同时，财税[2016]36号文件附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项“建筑服务”第二款规定：甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。基于此款规定，甲供工程包括两种情况：一是业主或建设方买建筑工程所需的设备、材料、动力，然后分包人领用；二是总包买建筑工程所需的设备、材料、动力，然后分包人领用。

     基于以上税收政策规定，建筑行业的分包合同，笔者认为分为以下四种：

1、专业分包合同

所谓的专业分包合同是分包人包工包料的合同，即分包人包分包业务中的所有主材、辅料和人工费用的分包现象。

2、清包工分包合同

清包工合同是指分包人只包分 包业务中的辅料和人工费用，分包业务中所有的主材是总包采购，分包人领用的现象。

3、甲供材分包合同

所谓的甲供材分包合同是指总包买部分主材，分包人买部分主材、全部辅料和全部人工的分包现象。

4、劳务分包合同

劳务分包合同是纯劳务分包的业务合同，即分包人只包人工费用。劳务分包合同的承包者主体有两种：一种是自然人，或称为包工头或班组组长；一种是劳务公司。

从以上4类分包合同的分类来看，劳务分包合同包括在清包工合同范围之内。即清包工合同不一定是分包合同，分包合同一定是清包工合同。

（二）建筑分包合同增值税计税方法的选择与发票的开具

根据财税[2016]36号文件附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项“建筑服务”的规定，一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。基于此税收政策规定，要注意税收政策中“可以”两个字的重要性。意思是说，建筑企业发生清包工分包、劳务分包和甲供工程的分包现象，增值税的计税方法既可以选择简易计税方法计征增值税，也可以选择一般计税方法计征增值税。具体的增值税计税方法和发票开具分析如下：

1、专业分包合同的增值税计税方法选择及发票开具

由于专业分包是指分包人包工包料（包括主材和辅料）的行为，根据税法的规定，分包人包工包料的行为必须选择一般计税方法计征增值税，分包人必须向总包开具11%税率的增值税专用发票（当总包选择一般计税方法计征增值税的情况下）或11%税率的增值税普通发票（当总包选择简易计税方法计征增值税的情况）。

2、清包工合同的增值税计税方法选择及发票开具

清包工合同的分包人的增值税计税方法既可以选择简易计税方法计征增值税，也可以选择一般计税方法计征增值税。分包人到底选择简易计税方法计征增值税，还是选择一般计税方法计征增值税，主要由总包决定。但是由于分包人购买的辅料在实际生活中，很难获得增值税专用发票来抵扣增值税销项税额，因此，实践中，对于清包工分包合同，分包人一定要选择简易计税方法计征增值税，向总包开具3%税率的增值税专用发票（当总包选择一般计税方法计征增值税的情况下）或3%税率的增值税普通发票（当总包选择简易计税方法计征增值税的情况）。

3、劳务分包合同的增值税计税方法选择及发票开具

基于劳务公司或者自然人包工与总承包方或专业分包人签订的劳务分包同没有可抵扣的增值税进项税额的考虑，实践中的劳务分包合同，一般纳税人资格的劳务公司提供建筑劳务服务，一定选择简易计税方法计征增值税，必须向总承包方或专业分包人开具3%税率的增值税专用发票（当总包或专业分包人选择一般计税方法计征增值税的情况下）或3%税率的增值税普通发票（当总包或专业分包人选择简易计税方法计征增值税的情况）。

4、建筑分包人开“工程服务业”和 “劳务费”发票的要求

    专业分包人或清包工分包人必须向总包开具“工程服务业”或“建筑服务”的增值税发票，不可以开具“劳务费”的增值税发票；而劳务分包人必须向总承包方或专业分包人开具“劳务费”的增值税发票，而不可以开“工程服务业”或“建筑服务”的增值税发票。当然，如果具有施工资质的建筑企业的工商营业执照上有“劳务经营“范围，在与总包或专业分包人签订劳务分包合同的情况下，则可以对外开具“劳务费”的增值税发票。但不能给自己开具“劳务费”的增值税发票。

5、建筑企业总分包之间的发票开具

    根据《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）第七条规定，总承包方从分包方取得的增值税发票的“备注栏”中必须注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目的名称。基于此规定，建筑企业总承包方和分包方之间发生的总分包业务，总承包方在建筑工程所在的国税局差额预缴增值税时，必须先取得分包方向总承包方开具的增值税发票，而且增值税发票上的“备注栏”中必须注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目的名称。

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