借款合同中不同利息条款约定的财务税务处理

作者：税务案例研究中心 中国财务咨询培训金牌讲师 肖太寿博士

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借款合同中的不同利息条款约定，会决定企业如何进行账务和税务处理，因为不同利息条款约定的财务和税务处理依据的税收政策不同。

（一）法律依据

1、利息收入的企业所得税纳税义务时间的法律规定

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令512号）第十八条规定：“利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。”

2、营业税纳税义务时间的法律规定

《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第540号）第十二条规定：“营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。”

基于《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第540号）第十二条的规定，营业税纳税义务发生时间必须具备三个条件：一是为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产；二是收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据；三是以上两个条件必须同时具备，如果不满足“同时具备”，则不发生营业税的纳税义务。

根据以上纳税义务时间分析，借款利息收入的营业税和企业所得税纳税义务时间都是借款合同中约定的付利息的时间。

（二）借款合同中的不同利息条款的约定

实践中的借款合同中不同利息条款的约定一般有两种：一是在合同中约定到期一次性还本付息；二是先一次性付利息，到期还本金。该两种不同利息条款的约定在实践中的财务和税务处理是不同的。现举例说明如下：

[案例分析1：某企业借款合同约定先一次性付息到期还本金的财税处理]

1、案情介绍

某企业2015年1月1日将1000万元借给另一家企业，年利率为12%，借款合同约定：借款期限为3年，2015年1月1日一次性付息到期还本。则该企业的账务和税务处理如何？

2、账务处理

该企业收到360万元利息时的账务处理如下：

借：银行存款  360万

贷：预收账款  360万

同时，该企业每月的收入确认的账务处理如下：

借：预收账款  10万

贷：其他业务收入   10万

3、税务处理

首先，在2015年第一季度申报企业所得税时，以360万元申报企业所得税，2015年1月1日，360万元利息收入产生营业税纳税义务时间。

其次，2015年4月份申报第一季度企业所得税时，要进行做一笔会计分录：

借：递延所得税资产    （360-30）×25%=82.5（万元）

贷：所得税费用——应交企业所得税  82.5万元

2015年第二，第三和第四季度和2016年，2017年和2018年每季度申报企业所得税时的账务处理如下：

借：所得税费用——应交企业所得税   30×25%=7.5（万元）

贷：递延所得税资产   7.5

最后，2016年对2015年度进行企业所得税汇算清缴时，填写A105020《未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》，填写范例如下：

[案例分析2：某企业借款合同约定到期一次性还本付息的财税处理]

1、案情介绍

某企业2015年1月1日将1000万元借给另一家企业，年利率为12%，借款合同约定：借款期限为3年，到期，即2018年12月31日还本付息。则该企业的账务和税务处理如何：

2、账务处理

该企业每月预计利息收入时

借：其他应收款   10万

贷：其他业务收入   10万

3、税务处理

首先，该企业的360万元的企业所得税和营业税的纳税义务时间是2018年12月31日。

其次，2015年、2016年，2017年和2018年的每季度申报企业所得税时，必须进行一笔会计分录：

借：所得税费用——应交企业所得税     30×25%=7.5（万元）

贷：递延所得税负债    30×25%=7.5（万元）

最后，2016年对2015年度进行企业所得税汇算清缴时，填写A105020《未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》，填写范例如下：

同时，会计上做一笔会计分录：

借：递延所得税负债    7.5×4=30（万元）或120×25%=30（万元）

     贷：应交税费——应交所得税

同时：借：应交税费——应交所得税

         贷：所得税费用——应交企业所得税  7.5×4=30（万元）或120×25%=30（万元）

肖太寿老师简介

一、基本情况概述

肖太寿，男、1972年10月8日出生，经济学博士，研究员，中国社会科学院研究生院、江西财经大学、北京国家会计学院特聘税收学硕士学术导师，是中国法律凭证、会计凭证和税务凭证等“三证统一”筹划理论的提出者和倡导者，也是“合同与账务税务处理相匹配和合同与发票开具相匹配”的合同控税新理念的提出者。精通中国税法，具有较深的财政学、会计学、税收学理论水平和丰富的税收筹划实践经验。为各级税务机关干部培训班和各地财务经理培训班作过专门培训演讲数百场，为纳税人提供了大量的筹划方案；维护了纳税人的权益，捍卫了税法的尊严，赢得了社会各界的尊重与赞誉。高超、绝妙的纳税筹划技巧和丰富的实际操作经验获得广泛学员的高度评价。

二、擅长领域及专业特长

主要擅长税务、会计和法律领域。具体而言，主要擅长企业纳税筹划、企业税务管理、企业涉税疑难问题处理、税收风险识别与防范以及税务稽查应对，精通房地产行业、建筑安装行业和工业制造业的涉税管理、税收风险识别、纳税筹划和税务稽查应对。

三、社会职务

中税网控股集团有限公司、中华会计网、大成方略集团纳税人俱乐部、中财讯纳税筹划技术研究院、中国注册税务师协会网校、北京财务领导人惧乐部、阳光财税、汉唐教育集团、北京中税经联管理咨询中心高级讲师。

四、学术成果

在国家公开刊物发表论文60多篇。出版专著四本：《中国国际避税治理问题研究》、《商业模式下的合同控税策略——6类经济合同中的涉税风险及控制》（中国长安出版社）、《合同控税理论与51案例真解》和《小微企业财税支持政策研究》。

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