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(2016-12-05 21:35:18)
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进项税额挂账留抵税额 |
分类： 营改增 |
留抵税额挂账的，增值税申报表主表应当如何填写？
双易聊税的博客
一、相关政策规定
（一）上期留抵税额按规定须挂账纳税人的含义
根据《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第13号）附件2《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》及其附列资料填写说明第二条第（二十七）项规定，上期留抵税额按规定须挂账的纳税人是指试点实施之日前一个税款所属期的申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物、劳务和应税服务”列“本月数”大于零，且兼有营业税改征增值税服务、不动产和无形资产的纳税人。
《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第二条第（二）项规定，原增值税一般纳税人兼有销售服务、无形资产或者不动产的，截止到纳入营改增试点之日前的增值税期末留抵税额，不得从销售服务、无形资产或者不动产的销项税额中抵扣。
通俗地理解，上期留抵税额按规定须挂账的纳税人，是指兼有销售服务、无形资产或者不动产业务的，并在2016年4月末有期末留抵税额的一般纳税人。
（二）货物和劳务挂账留抵税额的含义。
根据《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第13号）附件2《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》及其附列资料填写说明第二条第（二十七）项规定，货物和劳务挂账留抵税额，是指上期留抵税额按规定须挂账的纳税人试点实施之日前一个税款所属期的申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物、劳务和应税服务”列“本月数”。
通俗地理解，货物和劳务挂账留抵税额，是指上期留抵税额按规定须挂账纳税人2016年4月末的留抵税额。
（三）货物和劳务挂账留抵税额抵扣的限制。
《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第二条第（二）项规定，原增值税一般纳税人兼有销售服务、无形资产或者不动产的，截止到纳入营改增试点之日前的增值税期末留抵税额，不得从销售服务、无形资产或者不动产的销项税额中抵扣。
相当于买酱油的钱不能买醋。
（四）货物和劳务挂账留抵税额会计处理的规定。
《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会[2012]13号）第二条规定：
“试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月月初的增值税留抵税额按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。
“开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记 “应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。
““应交税费——增值税留抵税额”科目期末余额应根据其流动性在资产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示。”
（五）货物和劳务挂账留抵税额（以下简称挂账留抵税额）在增值税申报主表中的填写规定。
根据《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第13号）附件2《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》及其附列资料填写说明第二条第（二十七）项至（三十四）项规定，上期留抵税额按规定须挂账的纳税人，挂账留抵税额的申报表主表填写规定如下：
1、主表第13行“上期留抵税额”“一般项目”列的填写。
（1）“本月数”：
试点实施之日的税款所属期填写“0”；以后各期按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“一般项目”列“本月数”填写。
如，2016年5月份主表第13行“上期留抵税额”的“本月数”填“0”，2016年6月，按5月份的申报表第20行的“期末留抵税额”的“本月数”填写。
（2）“本年累计”：反映挂账留抵税额本期期初余额。试点实施之日的税款所属期按试点实施之日前一个税款所属期的申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物、劳务和应税服务”列“本月数”填写；以后各期按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“一般项目”列“本年累计”填写。
如，2016年5月份主表第13行“上期留抵税额”的“本年累计”，填2016年4月末的留抵税额数，2016年6月，按2016年5月份主表第20栏“期末留抵税额”“本年累计”填写。
2、主表第18行“实际抵扣税额”“一般项目”列的填写。
（1）“本月数”：
按表中所列公式计算填写。
（2）“本年累计”：
1）填写挂账留抵税额本期实际抵减一般货物和劳务应纳税额的数额。
以上可以理解为可以在本期减除的挂账留抵税额。
2）将“挂账留抵税额本期期初余额”与“一般货物及劳务应纳税额”两个数据相比较，取二者中小的数据。
3）其中：挂账留抵税额本期期初余额＝第13栏“上期留抵税额”“一般项目”列“本年累计”；
如，填报2016年5月份主表时，上项数据为2016年4月末的留抵税额数，以后各期以此类推。
4）一般货物及劳务应纳税额＝（第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”）×一般货物及劳务销项税额比例；
以上“一般货物及劳务应纳税额”，可以理解为当月全部应纳税额（当月全部销项税额－当月新发生的全部进项税额）与一般货物及劳务销项税额比例的乘积。
5）一般货物及劳务销项税额比例＝（《附列资料（一）》第10列“销项（应纳）税额”第1行“17%税率的货物及加工修理修配劳务”、第3行“13%税率”之和－第10列“销项（应纳）税额”第6行“即征即退货物及加工修理修配劳务”）÷第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”×100％。
以上“一般货物及劳务销项税额比例”，可以理解为当月全部销售货物、劳务的销项税额占当月全部销项税额的比例。
3、主表第19行“应纳税额”“一般项目”列的填写。
“本月数”＝第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”。
以上“应纳税额”“本月数”可以理解为，当期全部销项税额减去以下两项数额后的余额：
（1）当期全部的“实际抵扣税额”；
（2）本期可扣减的挂账留抵税额数额。
4、主表第20行“期末留抵税额”“一般项目”列的填写。
（1）“本月数”：
反映试点实施以后，货物、劳务和服务、不动产、无形资产共同形成的留抵税额。按表中所列公式计算填写。
（2）“本年累计”：
1）反映挂账留抵税额，在试点实施以后抵减一般货物和劳务应纳税额后的余额。
以上可以理解为挂账留抵税额，抵减本期应纳税额后的余额。
2）“本年累计”按以下公式计算填写：
“本年累计”＝第13栏“上期留抵税额”“一般项目”列“本年累计”-第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”。
以上“本年累计”数，可以理解为挂账的上期留抵税额减去本期减除的挂账留抵税额的余额。
挂账留抵税额在增值税申报主表中的填写规定，可以用下表直观地表示：
挂账留抵税额主表填表规定示意表（申报表主表节选）
|
项 |
栏次 |
上期留抵税额按规定须挂账的纳税人 |
||
|
一般项目 |
||||
|
本月数 |
本年累计 |
|||
|
税款计算 |
销项税额 |
11 |
|
|
|
进项税额 |
12 |
|
|
|
|
上期留抵税额 |
13 |
0 |
4月申报表的期末留抵税额 |
|
|
进项税额转出 |
14 |
|
|
|
|
免、抵、退应退税额 |
15 |
|
|
|
|
按适用税率计算的纳税检查应补缴税额 |
16 |
|
|
|
|
应抵扣税额合计 |
17=12+13-14-15+16 |
|
|
|
|
实际抵扣税额 |
18（如17<11，则为17，否则为11） |
按表的公式确定 |
|
|
|
应纳税额 |
19=11-18 |
=本月销项税-实际抵扣税额本月数-本期可抵扣的挂账留抵税额数额 |
|
|
|
期末留抵税额 |
20=17-18 |
按表中公式 |
上期留抵累计-实际抵扣累计（贷物和劳务挂账留抵税额，在试点实施以后抵减一般货物和劳务应纳税额后的余额） |
|
|
简易计税办法计算的应纳税额 |
21 |
|
|
|
|
按简易计税办法计算的纳税检查应补缴税额 |
22 |
|
|
|
|
应纳税额减征额 |
23 |
|
|
|
|
应纳税额合计 |
24=19+21-23 |
|
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|
二、举例说明
（一）2016年5月发生的业务
例：增值税一般纳税人甲企业，主要从事货物的生产，同时兼营销售服务业务。截至2016年4月30日货物增值税期末留抵税额为100万元。2016年5月，销售货物的销项税额170万元，销售服务的销项税额50万元。本月购进原材料取得增值税专用发票，进项税额200万元。所有应税项目均采用一般计税方法。
请计算以上业务的增值税应纳税额，并作出相应的会计处理和填报增值税申报表主表。
1、期初留抵税额的会计处理
借：应交税费——增值税留抵税额100
2、通过填报增值税申报表的方式计算增值税应纳税额
（1）第11行“销项税额”“本月数”填写220万元（170+50）。“本年累计”因数据不全略（以下数据不全的项目均略）
（2）第12行“进项税额”“本月数”填写200万元。
（3）第13行“上期留抵税额”“一般项目”列的填写。
“本月数”：试点实施之日的税款所属期填写“0”；
“本年累计”：填报2016年4月末的留抵税额100万元。
（4）第17行“应抵扣税额合计”“本月数”填写200万元。
（5）第18行“实际抵扣税额”“一般项目”列的填写。
1）“本月数”：按表中所列公式计算填写，因200＜220，故应填写200万元。
2）“本年累计”：
①一般货物及劳务销项税额比例
＝（《附列资料（一）》第10列“销项（应纳）税额”第1行“17%税率的货物及加工修理修配劳务”、3行“13%税率”之和－第10列“销项（应纳）税额”第6行“即征即退货物及加工修理修配劳务”）÷第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”×100％
＝当月销售货物、劳务的销项税额÷当月全部的销项税额
＝170÷220=77.27%
②一般货物及劳务应纳税额
＝（第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”）×一般货物及劳务销项税额比例
＝（当月全部销项税额－当月的可以抵扣税额）×一般货物及劳务销项税额比例
＝（220－200）×77.27%
＝15.45万元
③比较
因为：挂账留抵税额本期期初余额为100万元＞一般货物及劳务应纳税额15.45万元
所以：“实际抵扣税额”“一般项目”“本年累计”的数额应为15.45万元。
（6）第19行“应纳税额”“一般项目”列的填写。
＝第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”。
＝全部销项税额－当期“实际抵扣税额”－可在当月抵减的挂账留抵税额
＝220－200－15.45
＝4.55万元
（7）第20行“期末留抵税额”“一般项目”列的填写。
“本年累计”
＝第13栏“上期留抵税额”“一般项目”列“本年累计”-第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”
＝挂账的上期留抵税额－本期减除的挂账留抵税额
＝100－15.45
＝84.55万元
申报表填表情况及应纳税额、期末留抵税额情况见以下增值税申报表主表的简易表：
增值税申报表主表的简易表
|
项 |
栏次 |
一般项目 |
||
|
本月数 |
本年累计 |
|||
|
税款计算 |
销项税额 |
11 |
2200000 |
|
|
进项税额 |
12 |
2000000 |
|
|
|
上期留抵税额 |
13 |
0 |
1000000 |
|
|
进项税额转出 |
14 |
|
|
|
|
免、抵、退应退税额 |
15 |
|
|
|
|
按适用税率计算的纳税检查应补缴税额 |
16 |
|
|
|
|
应抵扣税额合计 |
17=12+13-14-15+16 |
2000000 |
—— |
|
|
实际抵扣税额 |
18（如17<11，则为17，否则为11） |
2000000 |
154500 |
|
|
应纳税额 |
19=11-18 |
45500 |
|
|
|
期末留抵税额 |
20=17-18 |
0 |
845500 |
|
|
简易计税办法计算的应纳税额 |
21 |
|
|
|
|
按简易计税办法计算的纳税检查应补缴税额 |
22 |
|
|
|
|
应纳税额减征额 |
23 |
|
|
|
|
应纳税额合计 |
24=19+21-23 |
45500 |
|
|
3、对本月允许抵扣挂账留抵税额做出会计处理。
借：应交税费——应交增值税（进项税额）15.45
贷：应交税费——增值税留抵税额15.45
（二）2016年6月发生的业务
承例1：增值税一般纳税人甲企业，主要从事货物的生产，同时兼营销售服务业务。截至2016年4月30日货物增值税期末留抵税额为100万元。2016年5月，销售货物的销项税额170万元，销售服务的销项税额50万元。本月购进原材料取得增值税专用发票，进项税额200万元。所有应税项目均采用一般计税方法。
2016年6月，甲企业销售货物的销项税额300万元，销售服务的销项税额0万元。本月购进原材料取得增值税专用发票，进项税额180万元。
请计算2016年6月以上业务的增值税应纳税额，并作出相应的会计处理和填报增值税申报表主表。
1、通过填报增值税申报表的方式计算增值税应纳税额
（1）第11行“销项税额”“本月数”填写300万元。
（2）第12行“进项税额”“本月数”填写180万元。
（3）第13行“上期留抵税额”“一般项目”列的填写。
“本月数”：试点实施之日的税款所属期填写“0”； 以后各期按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“一般项目”列“本月数”填写。本例因5月份表无当期留抵税额，所以填“0”。
“本年累计”：反映挂账留抵税额本期期初余额。试点实施之日的税款所属期按试点实施之日前一个税款所属期的申报表第20栏“期末留抵税额”“一般货物、劳务和应税服务”列“本月数”填写；以后各期按上期申报表第20栏“期末留抵税额”“一般项目”列“本年累计”填写。 本例填84.55元。
（4）第17行“应抵扣税额合计”“本月数”填写180万元。
（5）第18行“实际抵扣税额”“一般项目”列的填写。
1）“本月数”：按表中所列公式计算填写，因180＜300，故应填写180万元。
2）“本年累计”：
①一般货物及劳务销项税额比例
＝（《附列资料（一）》第10列“销项（应纳）税额”第1行“17%税率的货物及加工修理修配劳务”、3行“13%税率”之和－第10列“销项（应纳）税额”第6行“即征即退货物及加工修理修配劳务”）÷第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”×100％
＝当月销售货物、劳务的销项税额÷当月全部的销项税额
＝300÷300=100%
②一般货物及劳务应纳税额
＝（第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”）×一般货物及劳务销项税额比例
＝（当月全部销项税额－当月新发生的全部进项税额）×一般货物及劳务销项税额比例
＝（300－180）×100%
＝120万元
③比较
因为：挂账留抵税额本期期初余额为84.55万元＜一般货物及劳务应纳税额120万元
所以：“实际抵扣税额”“一般项目”“本年累计”的数额应为84.55万元。
（6）第19行“应纳税额”“一般项目”列的填写。
＝第11栏“销项税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本月数”－第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”。
＝全部销项税额－当期“实际抵扣税额”－可在当月抵减的挂账留抵税额
＝300－180－84.55
＝35.45万元
（7）第20行“期末留抵税额”“一般项目”列的填写。
“本年累计”
＝第13栏“上期留抵税额”“一般项目”列“本年累计”-第18栏“实际抵扣税额”“一般项目”列“本年累计”
＝挂账的上期留抵税额－本期减除的挂账留抵税额
＝84.55－84.55
＝0
申报表填表情况及应纳税额、期末留抵税额情况见以下增值税申报表主表的简易表：
增值税申报表主表的简易表
|
项 |
栏次 |
一般项目 |
||
|
本月数 |
本年累计 |
|||
|
税款计算 |
销项税额 |
11 |
3000000 |
|
|
进项税额 |
12 |
1800000 |
|
|
|
上期留抵税额 |
13 |
0 |
845500 |
|
|
进项税额转出 |
14 |
|
|
|
|
免、抵、退应退税额 |
15 |
|
|
|
|
按适用税率计算的纳税检查应补缴税额 |
16 |
|
|
|
|
应抵扣税额合计 |
17=12+13-14-15+16 |
1800000 |
—— |
|
|
实际抵扣税额 |
18（如17<11，则为17，否则为11） |
1800000 |
845500 |
|
|
应纳税额 |
19=11-18 |
354500 |
|
|
|
期末留抵税额 |
20=17-18 |
0 |
0 |
|
|
简易计税办法计算的应纳税额 |
21 |
|
|
|
|
按简易计税办法计算的纳税检查应补缴税额 |
22 |
|
|
|
|
应纳税额减征额 |
23 |
|
|
|
|
应纳税额合计 |
24=19+21-23 |
354500 |
|
|
3、对本月允许抵扣挂账留抵税额做出会计处理。
借：应交税费——应交增值税（进项税额）84.55
贷：应交税费——增值税留抵税额84.55
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