2016年7月15日的中国税务报刊登了湖北省十堰市国税局曹善勇、石磊两位税官主办的“分公司改制为子公司”的案例，类似案例在当前的国有企业混合所有制改革中已经多次出现，其中引发的税务风险需要值得关注。

据文章介绍，案例的主角B公司在B市注册成立，其在C市有一家工厂，属于其二级分支机构（分公司、分厂之类）。分支机构独立设立账簿、单独核算，与其总机构、总机构的其他二级分支机构从事不同系列汽车配件的生产经营，产品不相交集，且内部无关联业务往来。

2015年3月，B公司决定将C市工厂整体改制为全资子公司D。依B公司要求，以2014年12月31日为基准日，事务所对C市工厂全部资产及负债进行评估。根据评估报告，相关净资产账面价值为29000万元，评估价为30000元。评估后，B公司决定以C市工厂存货、固定资产及在建工程等现有实物资产出资整体改制为全资控股子公司D，注册资本16000万元，原C市工厂的其他资产及全部负债也一并全部保留在子公司D中，注册资本与净资产账面价值29000万元之间差额作为子公司D对B企业的负债;子公司D于2015年3月6日取得营业执照，B公司同时办理股权登记手续。

C市工厂变更为子公司D后，原有的全部资产及负债继续保留，财务核算系统和处理也未发生改变，生产经营活动仍得以持续。因此，B公司和D公司都认为C市工厂是存续经营，一切未变，仅是换个名称而已，不涉及企业所得税业务问题。

税务部门通过审阅相关证据资料和会计处理后认为，根据国税函〔2008〕828号财税〔2014〕116号文规定，B企业以全部实物资产出资成立全资子公司，相关负债也随同转移，实际构成以净资产作为标的物出资成立子公司，属于116号文件所规定的非货币性资产对外投资业务，应确认非货币性资产投资转让所得，计算缴纳企业所得税。最终，企业也认同了税务机关的处理意见，比照财税【2014】116号文进行了相关处理。

这则案例对当前如火如荼的国有企业混合所有制的改革具有很好的参考借鉴意义，当事企业对于企业重组涉及的相关税收政策需要系统性把握，税务机关特别是总局也应该给予必要指导。

对于本案例涉及的情形，也可以变换一种方式来处理：B公司可以考虑先在C市设立全资子公司D公司（公司的注册资本可以按照公司法授权资本制的相关要求处理）。然后再以资产划转的方式将分公司全部资产、负债和劳动力划转给D公司。借助财税【2014】109号文和国家税务总局2015年40号公告规定的资产划转政策来进行递延纳税处理。

40号公告第一条第（一）项：100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司获得子公司100%的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。

40号公告第一条第（二）项：100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。

如果允许其适用特殊性税务处理，本案例中的相关资产在投资环节产生的增值可以暂不确认所得，相关计税基础延转到子公司之中。但，即使是这样，相关处理也还存在诸多争议，比如：

1、为资产划转目的而预先设立的子公司D公司，是否会被视为不具有合理商业目的。

2、划转到子公司的全部资产，包含了资产、负债和相关人员，而且还在改制过程中产生了新的负债29000-13000=16000万元。这一操作是否会被税务当局认可为40号公告所称的资产划转。实务中，有办税机关坚持认为，划转的标的只能是狭义的资产，不能是打包的资产、债权、债务和劳动力。

3、原案例（投资）涉及的增值税如何处理，是否认可其适用国税总局关于资产重组的2011年13号公告和51号公告，以及营改增以后的36号文规定的不征收增值税项目资产重组。设立子公司本身算不算资产重组？

4、如果采用资产划转的方式，本案例涉及的增值税又如何处理？

原创 2016-07-26 王骏 中国财税浪子