为加强跨地区经营汇总纳税企业所得税的征收管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《财政部国家税务总局中国人民银行关于印发<</span>跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理暂行办法）的通知》（财预[2008]10号）的精神，国家税务总局制定了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》（以下简称《办法》）。办法规定了跨省市总分机构如何缴纳企业所得税，但在实际过程中对于办法的相关规定应如何解读还存在疑意。为此税务部专程走访了国家税务总局所得税司企业所得税处的相关领导，将有关问题请示后加以明确，现将我部门对于办法的解读归纳整理后供大家参考。

一、关于办法的适用范围

办法第二条规定：居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市，下同）设立不具有法人资格的营业机构、场所（以下称分支机构）的，该居民企业为汇总纳税企业（以下称企业），除另有规定外，适用本办法。在这里可以看出“居民企业”、“在中国境内跨地区”以及“不具有法人资格的营业机构、场所”是适用办法的三个必要条件。首先，非居民企业不适用本办法。其次，必须跨省、自治区、直辖市和计划单列市。办法第三十九条规定：居民企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内跨地、市（区、县）设立不具有法人资格营业机构、场所的，其企业所得税征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局参照本办法规定另行联合制定。第三，设立的必须是不具有法人资格的营业机构、场所。子公司显然不适用本办法。

在这里还应该清楚汇总纳税与合并纳税的区别。汇总纳税是指总、分支机构的企业，在汇总其总机构及分支机构年度企业财务数据的基础上，统一计算年度应纳税所得额、应纳所得税额，申报缴纳企业所得税；合并纳税是指母、子公司机构的企业，在合并其母公司及全资子公司年度企业所得税纳税申报表的基础上，统一计算年度应纳税所得额、应纳所得税额，申报缴纳企业所得税。汇总纳税需要将纳税人视同为一个整体统一进行纳税调整，而合并纳税只需要将合并范围企业的纳税申报表简单加总。为了照顾原来根据国务院批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团，财税〔2008〕119号文“关于试点企业集团缴纳企业所得税有关问题的通知”规定上述企业集团在2008年度继续按原规定执行。从2009年1月1日起，上述企业集团一律停止执行合并缴纳企业所得税政策。

除了办法第二条列明的铁路运输、邮政、银行、石油等企业不适用本办法外，还有几种情况也不适用本办法。一是对企业集团内部一些影响地方收入不大，就地预缴不好操作的分支机构，不实行就地预缴。具体包括：不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等企业内部辅助性的二级及以下分支机构，不就地预缴企业所得税。二是上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴企业所得税。三是新设立的分支机构，设立当年不就地预缴企业所得税；撤销的分支机构，撤销当年剩余期限内应分摊的企业所得税款由总机构缴入中央国库。四是企业在中国境外设立的不具有法人资格的营业机构，不就地预缴企业所得税。企业计算分期预缴的所得税时，其实际利润额、应纳税额及分摊因素数额，均不包括其在中国境外设立的营业机构。

二、关于总分支机构的适用税率确认问题

办法第十六条规定：总机构和分支机构处于不同税率地区的，先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后依照本办法第十九条规定的比例和第二十三条规定的三因素及其权重，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额后，再分别按总机构和分支机构所在地的适用税率计算应纳税额。在实际操作中人们对于该条款的理解各不相同，而税务机关也没有对此进行进一步说明，因此在实务操作过程中也就会引起歧义。例如某高新技术企业2008年被认定为高新技术企业适用税率为15%，而其在外省市设立的销售分公司应适用哪一档税率？对该问题，一种意见认为应该适用25%，其依据是跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理暂行办法（财预[2008]10号文）第一条规定：总机构和分支机构适用税率不一致的，应分别计算应纳税所得额、应纳税额，分别按适用税率缴纳。但是我们认为该种认定值得商榷。首先，我们认为对于跨地区经营汇总纳税企业的相关规定应以本办法（国税发〔2008〕28）号文）为准，财预[2008]10号文对于适用税率不一致的规定过于笼统，而本办法则明确指出总机构和分支机构处于不同税率地区的，分别按总机构和分支机构所在地的适用税率计算应纳税额。其次，我们认为不同税率地区主要是指经济特区、沿海经济开放区、经济技术开发区、西部大开发地区等在企业所得税法实施后与其他地区适用税率不一致的地区，第十六条的规定也主要是对总机构或分支机构处于该类地区的企业进行跨地区汇总纳税的规范。例如某公司在重庆设有A分公司，则本部适用25%税率，A分公司适用15％税率。此处的税率差异是由于地区差异造成的，即作为法人该公司在重庆适用15%的税率。第三，企业所得税法颁布实施后，我国的所得税制以法人课税为基础，因此作为非法人机构的分公司已经不能够成为独立的纳税主体，分公司在所在地预缴的税款只是企业整体应纳税款的一部分，所以分公司的预缴税款适用税率原则上应由总公司的纳税地位来确定。我们认为如果企业已经被税务机关确认为高新技术企业，那么其销售分公司也应该按照优惠税率执行。第四，国家现阶段对于高新技术企业认定时，需要企业提供提供的相关资料比如职工人数、学历结构以及研发人员占企业职工的比例、研发费用情况表、近三年的财务报表都是以整个企业作为认定对象的，企业提供的资料也都包含分支机构，国家颁发的高新技术企业认定书也都是以法人为对象，市场经济下任何高新技术企业都要面对市场，也都有销售部门，而销售分公司的本质就是企业的销售部门，因此理应与总部享受同样的税收待遇。综上所述，我们认为由于地区税率差异造成的适用税率不一致，总部与分支机构应该适用不同税率；而企业如果认定为高新技术企业享受高新技术企业优惠税率时，总机构与分支机构都应该适用优惠税率，而不应该不承认分支机构应享受的税收优惠。

三、关于企业所得税预缴及汇算清缴的问题

根据办法第十八条规定：企业应根据当期实际利润额，按照本办法规定的预缴分摊方法计算总机构和分支机构的企业所得税预缴额，分别由总机构和分支机构分月或者分季就地预缴。在规定期限内按实际利润额预缴有困难的，经总机构所在地主管税务机关认可，可以按照上一年度应纳税所得额的1/12或1/4，由总机构、分支机构就地预缴企业所得税。这里要注意的是正常情况下，企业是按照当期实际利润预缴企业所得税，如果企业想按照上一年度应纳税所得额（不是利润额）的1/12或1/4预缴所得税，需要报经主管税务机关认可。

办法规定总机构和分支机构应分期预缴的企业所得税，50%在各分支机构间分摊预缴，50%由总机构预缴。办法第二十二条规定：总机构在年度终了后5个月内，应依照法律、法规和其他有关规定进行汇总纳税企业的所得税年度汇算清缴。各分支机构不进行企业所得税汇算清缴。当年应补缴的所得税款，由总机构缴入中央国库。当年多缴的所得税款，由总机构所在地主管税务机关开具"税收收入退还书"等凭证，按规定程序从中央国库办理退库。现行企业所得税法实行法人税制，各分支机构不是法人只能预缴税款，不单独汇算清缴，而由总机构汇算清缴。因此，企业年终汇算清缴后涉及补（退）税均由总机构所在地主管税务机关办理。

四、税额的计算与分摊问题

办法第二十三条规定：总机构应按照以前年度（1～6月份按上上年度，7～12月份按上年度）分支机构的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊所得税款的比例，三因素的权重依次为0．35、0．35、0．30。计算公式如下：

　　某分支机构分摊比例＝0．35 ×（该分支机构营业收入／各分支机构营业收入之和）＋0．35×（该分支机构工资总额／各分支机构工资总额之和）＋0．30×（该分支机构资产总额／各分支机构资产总额之和）

　　以上公式中分支机构仅指需要就地预缴的分支机构，该税款分摊比例按上述方法一经确定后，当年不作调整。分支机构经营收入，是指分支机构在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的全部营业收入。分支机构职工工资，是指分支机构为获得职工提供的服务而给予职工的各种形式的报酬。分支机构资产总额，是指分支机构拥有或者控制的除无形资产外能以货币计量的经济资源总额。为简化数额确定，各分支机构的经营收入、职工工资和资产总额的数据均以企业财务会计决算报告数据为准。

如果总机构与分支机构适用税率不同，根据办法十六条规定：应先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后按照上述三因素及其权重，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额后，再分别按总机构和分支机构所在地的适用税率计算应纳税额。这里可以看出，如果总机构与分支机构适用税率相同，企业按照三因素及权重划分的是税额；如果总机构与分支机构适用税率不同，企业按照三因素及权重划分的是应纳税所得额，然后按各自适用的税率计算税额。这样规定的目的是为了避免企业出于避税的目的将本部设在低税率地区。

五、分支机构亏损的弥补问题

办法第十七条规定：总机构和分支机构2007年及以前年度按独立纳税人计缴所得税尚未弥补完的亏损，允许在法定剩余年限内继续弥补。这里需要注意的是分支机构由于不是独立的纳税主体，因此其以前年度按独立纳税人计较所得税时尚未弥补完的亏损应该汇总到总机构，在法定剩余年限内统一弥补。实务中，根据国税函〔2008〕1081号文件“关于《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》的补充通知“规定：企业所得税汇算清缴申报表附表四《企业所得弥补亏损明细表》第3列“合并分立企业转入可弥补亏损额”：填报按照税收规定企业合并、分立允许税前扣除的亏损额，以及按税收规定汇总纳税后分支机构在2008年以前按独立纳税人计算缴纳企业所得税尚未弥补完的亏损额。（以“－”表示）。需要强调的是，分支机构的亏损必须是经过主管税务机关认定的亏损而不是企业财务报表上的亏损。

六、其他问题

办法第二十八条规定：分支机构所在地主管税务机关对总机构计算确定的分摊所得税款比例有异议的，应于收到《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表》后30日内向企业总机构所在地主管税务机关提出书面复核建议，并附送相关数据资料。总机构所在地主管税务机关必须于收到复核建议后30日内，对分摊税款的比例进行复核，并作出调整或维持原比例的决定。分支机构所在地主管税务机关应执行总机构所在地主管税务机关的复核决定。分摊所得税款比例复核期间，分支机构应先按总机构确定的分摊比例申报预缴税款。这里可以看出总机构所在地主管税务机关认定的对于分摊税款比例认定具有最终决定权利。

    办法第三十七条规定：分支机构的各项财产损失，应由分支机构所在地主管税务机关审核并出具证明后，再由总机构向所在地主管税务机关申报扣除。这里也是需要注意的地方,分支机构在取得所在地主管税务机关审核证明后,再由总机构上报给总机构主管税务机关申报扣除。

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。问题一：我的总机构或分支机构中有些是亏损的，这些亏损的机构需要分摊企业所得税吗？

答：要分摊。因为国家税务总局2012年57号公告设定的征管规则中，并没有亏损的机构无需分摊税款的规定，而且分支机构分摊比例的影响因素中，也没有本年利润这一因素。因此，亏损的机构依然要分摊企业的所得税。具体分摊方法与课程中的讲解相同，即由总机构计算出企业全部应纳所得税额，然后根据总机构和分支机构各自的分摊比例，计算出每个机构应分摊的税款。

问题二：非独立核算的分支机构是否需要分摊税款？

答：要分摊。独立核算与否也不是分支机构是否分摊税款的条件。一个二级分支机构不属于57号公告第五条所列的5种特殊情况（详见课件P12），一般都要分摊缴纳企业所得税，分支机构如果无法核算其上年度营业收入、职工薪酬、资产总额，应由总机构根据实际经营情况进行归集。只有既无法提供所得税分配表，也无法提供总机构出具的二级及以下分支机构的有效证明和相关证据，才会被视同独立纳税人计算并就地缴纳企业所得税，且一个年度内不得变更。

问题三：总分机构如何缴纳企业所得税明确了，能延伸一下，讲讲总分机构如何缴纳增值税吗？

答：增值税暂行条例第二十二条规定：“增值税纳税地点： （一）固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。” 由上述规定可知，一般情况下，不在同一县（市）的总机构和分支机构，应当分别就其应纳税额向所在地主管税务机关申报缴纳增值税。如果某省（市）制订了特殊政策（比如要求总机构汇总纳税等），则应该从其规定纳税。