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正确理解会计中的“借贷记账法”

(2010-06-15 23:26:44)
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学习

借贷记账法

分类: 学习提高

  要义:用资金运动的“来龙去脉”或者说现金流量方向来理解“借贷记账法”中的“借”与“贷”

  资产、成本费用的增加,导致现金的流出,记入借方,反之记入贷方;负债、所有者权益和收入的增加,导致现金的流入,记入贷方,反之记入借方(注:对于现金资产的增加,解释为现金流出很别扭,另外个人觉得现金流量方向用来最终确定容易混淆的经济业务时好用一点,而写会计分录时不如下面的解释来的直观方便)

    “贷”字表示资金运动的“起点”(出发点),即表示会计主体所拥有的资金(某一具体财产物资的货币表现)的“来龙”(资金从哪里来);“借”字表示资金运动的“驻点”(即短暂停留点,因资金运动在理论上没有终点),即表示会计主体所拥有的资金的“去脉”(资金的用途、去向或存在形态)。

    借”和“贷”是一对反义词。借贷最早是用于记载现金流量的方向的,现金流量方向体现了人们最初设计借贷记账法则的依据和前提。

  借——指借出款项,即债权增加(应收款),表示现金流出。
  贷——指收入款项,即债务增加(应付款),表示现金流入。

 

浅谈借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义                         借贷记账法_百度百科~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~~   摘要:作为会计最重要的核算方法,可以说没有借贷记账法就没有会计核算,但对借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义却一直没有给出明确的说法,为此,文章从借贷记账法的产生过程来说明借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的本来含义,使初学者较容易地理解和掌握借贷记账法的记账符号“借”、“贷”的含义。

  关键词:借贷记账法;记账符号;“借”;“贷”

 

  一、讲解借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义时遇到的问题

  我们会计老师在讲解借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义时,无一例外地回避触及借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的本来含义,几乎异口同声地将“借”与“贷”说成只是单纯的记账符号,已经失去了原有的含义,会计老师在讲解借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义时都规定:“对于资产类账户而言,借方表示增加,贷方表示减少;对于负债类账户而言,借方表示减少,贷方表示增加;对于所有者权益类账户而言,借方表示减少,贷方表示增加;对于成本、费用类账户而言,借方表示增加,贷方表示减少;对于收入类账户而言,借方表示减少,贷方表示增加。”这样的规定很复杂,很繁琐,学生也不易理解,降低了学生学习会计的信心和学习的兴趣,给学生以后的会计业务处理学习设置了障碍。而且即使这样,也不能解决所有问题,主要有两个方面的问题无法解决:

  其一是一些特殊账户无法用此规定来解决,如“累计折旧”这个账户是标准的资产类账户,但计提折旧时我们写的会计分录却是:“借:管理费用(制造费用);贷:累计折旧”,对“累计折旧”这个账户,“贷”却表示折旧增加,而不是表示折旧减少;又如“待处理财产损溢”这个账户也是标准的资产类账户,但在盘盈原材料时我们写的会计分录却是:“借:原材料;贷:待处理财产损溢”,对“待处理财产损溢”这个账户,“贷”既不表示增加,也不是表示减少,“借”也同样如此,在这里“贷”表示材料盘盈,“借”表示材料盘亏;再如“利润分配”这个账户是所有者权益类账户,但在给投资者分配利润时我们写的会计分录却是:“借:利润分配;贷:应付利润”,对“利润分配”这个账户,“借”却表示分配利润的增加,而不是表示分配利润的减少。

  其二是账户之间余额(发生额)的结转也难以用此规定来解释,如月末(或年末)必须把损益类账户的发生额结转给“本年利润”,但是收入、成本、费用、支出等都没有增加,也没有减少;又如月末应把完工产品的“生产成本”转给“库存商品”(即借:库存商品;贷:生产成本),但“生产成本”却没有减少,前面的规定根本就说不通,学生也很难去理解。 

  二、讲解借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义时产生问题的原因

  我们大家都知道,借贷记账法最早产生于意大利,当时的记账符号是dare、avere,后来又经过发展,流传到英国,形成欧文簿记,用的记账符号是debit、credit,后来又流传到日本,记账符号被分别翻译成“借”和“贷”两个汉字,最后才流传至中国,我们现在用的借贷记账法是经过“三传手”才传到中国的,我国从日本引进这种记账方法时仍然使用日文中的两个汉字“借”和“贷”作为记账符号,所以才称为借贷记账法,至于作为记账符号的两个汉字“借”和“贷”是什么含义也就无从了解了。借贷记账法的记账符号“借”和“贷”不像我国本土的增减记账法的记账符号“增”和“减”以及收付记账法的记账符号“收”和“付”那么简单明了,那么通俗易懂,“增”和“减”、“收”与“付”都是一对反义词,它们代表账户的两方面,而且这两个方面是相反的,可以相互抵消的,可是借贷记账法的记账符号“借”和“贷”却是同义词,让它们去代表账户相互相反的两个方面,学生难以理解也就不足为奇了。那么我们要搞清借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义,就得从这种记账方法产生时它的记账符号所代表的含义是什么说起。

  实际上威尼斯的钱商在记录他们的业务时,如果业务内容是“某相对人”从钱商处拿走货币(包括此人从钱商处借走货币或取出存于钱商处的货币),则记在此人的名下的dare(即借方);如果业务内容是钱商从“某相对人”处获得货币(包括此人将货币存于钱商处或将过去从钱商处借走的货币偿还给钱商),则记在此人的名下的avere(即贷方)。任何时点上双方孰为债权人孰为债务人,取决于dare(即借方)与avere(即贷方)的累计差额。也就是累计dare(即借方)大于累计avere(即贷方)时,则“相对人”是债务人,累计dare(即借方)小于累计avere(即贷方)时,则“相对人”是债权人。凭借dare(即借方)与avere(即贷方)两个记账符号,钱商可以很好地记录下他们的金融业务。

  卢卡·帕乔利的“debito、credito”记账法。意大利的学者卢卡·帕乔完善了这种记账方法,使其适用于任何会计主体的经济活动的核算。在记账符号的选择上,用意大利语的debito和credito分别取代了威尼斯方言的dare与avere。在意大利语中,credito意为债权,debito意为债务,这种debito、credito记账法首先风行意大利,随后风行欧洲。进而传播至世界各地。英语中debito、credito被分别翻译成debit、credit,显然,在英语世界这种记账法应当叫做debit、credit记账法。

  欧文的“debit、credit”记账法。英国学者欧文进一步完善这种记账方法,在记账符号的选择上,用英语的debit与credit分别取代了意大利语的debito和credito,在英语中debit意为债务,credit意为债权。

  日本的“账合之法”。日本近代文明缔造者福泽谕吉,在他的一部名为“账合之法”(记账方法)的译著里,将美国学校用簿记教科书中使用的debit和credit翻译成“借”与“贷”,这一译法被他的弟子们继承。在日文中,“借”的动词形式为借为,“贷”的动词形式为贷于。前者意思为从某处“借来”,因而形成债务,后者意思为“借给”,因而形成债权,两者为具有明确相反指向的一对反义词。所以福泽谕吉的翻译尊重了西文的原义,“借”、“贷”两个字的意思完全对应上了英语的debit和credit(或意大利语的debito和ncredito)。

  中国的借贷记账法,现在使用“借”和“贷”作为记账符号的所谓借贷记账法是谢霖和孟森从日文翻译过来的,但在汉语中,用同义字的“借”与“贷”来翻译日文里的一对反义词“借”与“贷”或英语的debit、lcredit或意大利语的debito和credito,显然不当。正因为这样的翻译,为了回避使用相同意义的字做相反方向的资金运动的记账符号这个事实,才把“借”与“贷”说成是单纯的记账符号,不能不说是一个是会计教学中的悲哀,也是学生学习会计的一个悲哀。 

  三、讲解借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的含义的正确方法

  根据上述分析,就可以很清楚地看出借贷记账法的记账符号“借”和“贷”本身是有明确的含义的,只不过它的意思已经不是两个汉字“借”和“贷”表面上的意思了,作为借贷记账法的记账符号的“借”表示资金运动的去向、用途、现有状态、驻点状态,而作为借贷记账法的记账符号的“贷”表示资金运动的来源、原有状态、起点状态,作为借贷记账法的记账符号的“借”和“贷”是一对反义词(如英文中用“debit(借方)”、“credit(贷方)”作为记账符号,而“debit”意为债务,“credit”意为债权,是一对标准的反义词)。因而同一账户的借方发生的金额(或余额)和贷方发生的金额(或余额)可以相互抵消。这样就还原了借贷记账法的记账符号“借”和“贷”的原始含义,它不仅对一般账户适用,对特殊账户(如“累计折旧”、“待处理财产损溢”、“利润分配”)也适用,另外账户之间余额(发生额)的结转也就好解释了。“借”和“贷”是从两个不同的侧面来反映来同一笔资金的运动情况,因而有借贷记账法的记账规则“有借必有贷,借贷必相等”。这样就解决了上面所提到的两个问题。

  参考文献:

  [1]陶丘山.探索借贷之义[J].财会月刊,2002,(5).

  [2]财政部注册会计师考试委员会.会计[M].中国财政经济出版社,2007.

  [3]杨时展.中华会计思想宝库[M].中国财政经济出版社,1992.

  [4]葛家澍.会计学导论[M].立信会计图书用品社,1988.

 

 

注税师税务知识辅导:借贷记账法讲法新探 

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  一、借贷记账法讲解面临的难题
  诗人歌德赞美借贷记账法是“人类聪明的绝妙创造”。但就是这个绝妙创造,迄今为止一直是困扰授课教师的难题。当代美国著名的会计学家A.C.利特尔顿教授甚至不无遗憾地感叹:借贷记账法给我们留下一个令人困惑的特征,某些账户的左方代表增方,而在其他账户,增加额却记入右方。这种安排太复杂了,以至于试图将它合理化成为徒劳无益的事。我们别无他法,只好接受它并记住它的增减法则。
  为此,很多老师在讲解时告诉初学者,借贷只是一种记账符号,没有实在意义,资产的增加、负债和所有者权益的减少记借方;资产的减少、负债和所有者权益的增加记贷方,这是规定,没有道理可讲,一定要熟记。
  借贷记账法是会计最重要的核算方法,可以说没有借贷记账法就没有会计核算,对初学者来说,不能真正理解借和贷,只是死记硬背的话,不利于会计知识的掌握和融会贯通。因此我们希望通过一种通俗易懂的教学方法,讲清借贷记账法则。 
  二、借贷的本意
  诚然,借贷记账法的借与贷,在客观上是充当了记账符号,但它又决不仅仅只是一种纯粹的记账符号。纵观借贷记账法的发展史,我们不难发现,在12世纪末与13世纪初的欧洲,严格地讲是欧洲的意大利,借贷记账法则的设计初衷,是为了适应借贷业主记录款项的借出和贷入的需要。借贷业主的账户按人名设置,分上下两个记账地位:账户的上方登记客户的借款,称为借主方,账户的下方登记客户的存款,称为贷主方,从银行角度讲是借出贷入。
  借——指借出款项,即债权增加(应收款),表示现金流出。
  贷——指收入款项,即债务增加(应付款),表示现金流入。
  可见借贷最早是用于记载现金流量的方向,贷主贷出和借主归还表现为借贷业主(以下简意称商业银行)的现金收入;贷主收回和借主借入则表现为商业银行的现金流出。在商业银行与借主和贷主的借贷业务中,现金流量方向与借贷记账方向的关联是:商业银行一身而二任,作为借主的代表,商业银行从贷主处贷出款项和向贷主归还款项;作为贷主的代表,借主从商业银行处借入款项和向商业银行归还款项。这时,商业银行的借贷业务尚无资产业务与负债业务之分,而只有现金流入和现金流出之别。凡是涉及现金流入的业务,如从贷主的贷出和借主的归还,都记为贷;凡是涉及现金流出的业务,如借主的借入和向贷主的归还,则都记为借。商业银行的借或贷的记账方向是以现金流入和现金流出的方向为依据的,而并不与资产负债的增减相关联。这样,借贷记账方向就与借贷业务的现金流量方向相一致,呈现为完全的对应关系,而不存在以资产负债的增减方向为依据时借贷记账方向与资产负债的增减方向相矛盾的状态。显然,现金流量方向体现了人们最初设计借贷记账法则的依据和前提。因此,以现金流量方向作为认识借贷记账法的基点,并进行借贷记账规则的讲解,不仅能充分揭示借贷记账方向与借贷业务的完全对应关系,而且比死记硬背更容易理解和掌握。 
  三、用现金流量方向讲解借贷记账规则
  借贷记账法中的借贷记账方向与现金流量方向表现了完全的相关一致,因此,我们就有理由根据现金流量方向来确定经济事项的借贷记账方向,合理解释借贷记账规则。
  (一)借、贷表示意义的说明
  1. 现金流出、流入和资产、费用的关系
  在现金流量规则中,所有能增加现金支出的业务都表现为现金的流出,而增加现金支出的业务主要是资产(非现金)与费用的增加,当企业购置非现金资产,发生作为费用的支出时,不论该现金流出是资本化形成资产,还是收益化形成费用。其主要表现是现金的流出。因此,当资产(非现金)与费用增加时,因为导致现金流出,记入借方。
  反之,所有能增加现金收入的业务都表现为现金的流入,对资产和费用来说,增加现金流入的业务主要是非现金资产转换为现金,因此当非现金资产包括费用减少时,表现为现金的流入,记入贷方。
  2. 现金流入、流出与负债、所有者权益和收入的关系增加现金收入的业务,主要包括负债的增加、资本的增加和收入的增加,对企业来说,债务、资本的增加,表现为债权人和所有者对企业的投入增加,因此产生的是现金的流入,记入贷方。而收入的增加,带来的也是现金的流入,与费用的增加正好相反,因此记入贷方。
  反之,向债权人归还借款,投资人撤回投资,即负债减少、资本减少,表现为现金的流出,因此记借方。收入的减少,表现为现金流入的减少,也即现金流出,记为借方。
  上述规则可总结为:资产、费用的增加,导致现金的流出,记入借方,反之记入贷方;负债、所有者权益和收入的增加,导致现金的流入,记入贷方,反之记入借方。(注:对于现金资产增加,解释为现金流出很别扭)
  可见,采用现金流量规则对账户区分借和贷,只需对经济业务导致的现金流向进行判断,就可决定借贷记账方向。
  (二)由会计基本等式推导借贷记账规则
  动态的会计等式是资产=负债+所有者权益+(收入—费用),即资产+费用=负债+所有者权益+收入。对企业来说,任何业务的变化都只能是导致等式两边同增或同减,或是一方内部的一增一减,增减的金额相等。对等式两方同增同减的业务,由于左方增加记借,右方增加记贷,因此记账时必然出现“有借必有贷、借贷必相等”的情况。同样,一方内部一增一减时,由于等式中的任意一方的增减记账符号恰好相反,也会出现“有借必有贷、借贷必相等”的情况,使记账工作变得非常科学、简明、方便。
  四、采用现金流量方向讲解的优势
  根据现金流入流出的方向讲解借贷记账规则,不仅使老师的讲解容易许多,还有诸多的优越性。
  (一)真正理解借贷记账法的借贷涵义
  避免死记硬背带来的弊端,而且将借贷的本意与其现实意义相联系,避免了人为对借贷历史渊源的割裂,有利于会计知识的融会贯通。
  (二)更好的理解资产和费用的关系
  不论资产还是费用,实质都是支出,资产和费用实质本是一个概念,都是企业经济利益的流出,都是企业为取得一定的效用而付出的代价,只是资产的支出带给使用人的受益期较长,而费用的支出带给使用人的受益期较短。因此可以说费用是瞬间的资产,或者说资产本身也要分期转作费用,因此费用账户的性质与资产是一致的,其账户的设置与资产相同。
  (三)更好的理解收入与权益的关系
  权益包括债权人权益和所有者权益,收入导致的现金流入流出方向是与权益一致的,即权益增加,现金的流入增加,收入增加也表现为现金流入增加,反之都表现为减少。而且收入本身就归属于所有者,是所有者的权益,因此,其设置也同所有者权益一致。

 

 

解读借贷记账法                                 ■ 张秀梅 天津科技大学经济与管理学院

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    摘要:借贷记账法作为重要的会计核算方法,在经济信息提供方面起着举足轻重的作用。然而,如何以更容易让学习者理解的方法去讲解它是会计教学工作中的一个问题。本文从资金运动的角度着眼来阐述借贷的本意,使初学者从资金的平衡关系中充分理解和掌握借贷记账法的精妙之处。

    关键词:借贷记账法 记账规则 资金来源 资金占用 

  借贷记账法是重要的会计核算方法.被誉为“人类聪明的绝妙创造”。借贷记账法下,某些账户用借来代表增加,而另外一些账户却相反,用借来表示减少,用贷来表示增加。这种安排留给了我们理解上的困惑,如何解释才能使它更具可理解性,更合理,这一直是困扰着会计教学的难题。我们是不是只能告诉初学者熟记”借”和“贷”所代表的含义这一种学习方法,除此以外并无道理可讲了呢?对于初学者来说,如果不能够真正理解“借”和“贷”的意义,而是一味的死记硬背,不利于会计知识的掌握。而死记硬背也是将会计知识融会贯通的一大障碍。本文意在通过一种通俗易懂的方法.讲清借贷记账法的规则。

  一、借贷记账法的演进
  借贷复式记账法的借和贷在客观上充当了记账符号的角色,其字本身已无实际意义.仅仅是一种纯粹的符号,如A、B、C、D等一样。但从复式记账方法的发展史来看,在十世纪以后的贸易金融中心意大利,借贷记账法的出现是为了适应当时出现的从银行借贷开始的债权债务管理的记录需要。现存最早的意大利银行簿记——1 211年佛罗伦萨银行账簿中关于记账术语的记载采用动词“di dare”、”di avere”,当时这两个词还有其特定的含义.前者表示“应收的”,指债权,相当于后来的”借”:后者表示”应付的”,指债务,相当于后来的”贷”。1494年,卢卡。帕乔利的《数学大全》一书中系统阐述了复式簿记,簿记中用”per”和“A”表示记录的双方,”per”表示债务人或借主,其意义可理解为现在的借方;”A”表示债权人或贷主,其意义可理解为现在的贷方。在账簿设置上,对每个总账账户编制按字母排序的索引或是包括账户名称和页码的关键词表,分录账中的每笔分录,过入总账时均作成两笔,一笔登记客户的借款,称为借方,另一笔登记客户的存款,一称为贷方。

由此可见,最初借贷用来表示资金的流向,即资金的来源或占用(去向)。银行贷出款项以及归还借款业务,表现为现金流出企业.都反映了自己的资金被占用的情况。相反,银行借入款项补充自有资金不足以及收回借出款项均表现为现金的流入,即反映了资金的来源情况。最初的商业银行借贷业务并无资产与负债之分,而只考虑资金流向上的区别.凡是涉及资金的占用项目,便记为贷;凡是涉及资金来源的项目,则都记为借。也就是说,早期银行的借或贷的记账方向是以资金性质作为依据的,而不是给简单的符号附予一定的代表含义.也就是说,人们最初设计借贷记账法则有一定的依据和前提的。我们可以根据资金的运动来理解这一依据和前提。

  二、记账规则的讲解
  借贷记账法的记账规则是“有借必有贷.借贷必相等”。根据借贷记账法,“借”表示资产、费用和成本的增加以及负债、所有者权益、收入和成果的减少:”贷”表示资产、费用和成本的减少以及负债、所有者权益、收入和成果的增加。在会计的六个要素中,所有者权益是企业资金的最基本来源,负债是补充。企业所筹集的资金均有其占用形态,如购买存货,资金即为存货所占用,成为储备资金或产品资金的占用形态;购买固定资产.资金即为固定资产所占用,成为固定资产资金占用形态;在生产过程中产生的各种消耗,即生产成本、制造费用等占用企业的资金,成为生产资金的占用形态;经营管理过程中发生的各种期间费用所占用的资金成为费用资金的占用形态。也就是说资产,成本、费用这些会计对象从资金的运动性质来说是一致的,都属于资金的占用。各种形态资金如何筹集是资金的来源问题,企业资金的来源有两个.负债和所有者权益(或股东权益.以下同),负债包括借款、发行债券或者是生产经营过程中自然形成的各种应收,应付款项等;所有者权益在企业创办之初的业务主要是所有者投入资本或股权融资资本,随着企业持续的经营活动,会获取一定收入,所获取的收入构成了企业持续经营阶段的一个重要资金来源渠道,而企业的最终利润中留存部分事实上是属于所有者(或股东)所享有的,本质上来说一样也是企业的所有者权益。因此,负债、所有者权益、收入乃至成果这些会计对象在性质上是相同的,都归结为资金的来源。我们再具体从现金的角度来看,所有资金的占用业务均表现为一定量现金的流出,比如购买有价证券,购置非现金资产,不论所支出的现金是资本化支出记入相应资产,还是收益化支出转化为相关费用,都占用了企业的资金,反映为企业现金的减少,此类业务应记入借方。反过来讲.所有资金的来源均表现为一定量现金的流入,比如投入资本、发行有价证券、银行借款、业务往来中产生的应付款项,以及收入的取得,债权的回收和各种非现金资产的出售,都构成企业资金的来源,具体反映为现金的增加,此类业务应记入贷方。由于资金的来源与资金的占用存在着平衡关系.由此.我们也理由根据资金的来源与占用或者根据现金的流向来确定会计事项的借贷方向,也更容易合理解释借贷记账法”有借必有贷,借贷必相等”的记账规则。

  综上所述,以资金的运动作为基点来解读借贷记账法比死记硬背更容易理解和掌握,并且通过这种解读.能够帮助学习者更充分地揭示借贷方向与会计事项的对应关系.理清经济业务的来龙去脉。

  参考文献:

  王建忠:会计发展史[M].东北财经大学出版社,2.003,(4):2.06~207

 

 

论借贷记账法符号选择的严重不妥 

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  摘要:如果从1907年,留学日本的中国学者谢霖和孟森在东京出版《银行簿记学》,正式以“借”和“贷”的名义将卢卡·帕乔利的debito 、credito记帐法介绍给中国人算起,借贷记帐法落户中国恰好百年。作为“外来户”,借贷记帐法与“原住民”的增减记帐法、收付记帐法一向摩擦不断,现在事实证明了借贷记帐法的生命力。但是,有一个奇怪的现象却没有引起会计界的足够重视。debito 、credito在意大利语中是一对彻头彻尾的反义词,而“借”与“贷”在汉语中却是同义字。用“借”与“贷”翻译debito 、credito是不妥当的,是令人尴尬的,是失败的。本文的主旨在于探询这种尴尬产生的原因并提出正确地解决这个问题的方案。
  关键词:per、a记帐法;debito 、credito记帐法;连环帐;帐合之法;借贷记帐法  
  一、问题的提出
  汉语中“借”与“贷”两个字的字义基本相同,却做了完全相反方向的资金运动的代表符号,这是一个令人尴尬的现象,这是一个属于所有会计人的问题。借贷记帐法因“借”与“贷”两个字而得名,如同增减记帐法因“增”与“减”、收付记帐法因“收”与“付”而得名。目前,在我国,源于西方的借贷记帐法已经基本取代了增减记帐法和收付记帐法。自打这种记帐法引入我国,三种方法熟优熟劣的争论在会计界就一直持续不断,不同记帐法的拥护者各有拥护的理由。建国后的一段时期,不同的记帐法更是一度被别有用心地涂上了不同的政治色彩,或注入太多的民族感情。现在论争落定了。增减记帐法以资金运动对具体帐户的影响结果(或令其增或令其减)间接地折射出资金运动,这样做好比雾里观花。例如,会计主体同样从某客户处取得一笔资金,在借贷记帐法下,确定记为“贷”。而在增减记帐法下,则需要首先确认,该客户与会计主体以前的关系。如果该客户以前是债权人,则记“增”,如果以前是债务人则相反记“减”。如果以前双方没有债权债务关系,实践中,会计需要先设定客户为债权人或债务人,然后再确定记“增”还是记“减”。如果一位气象专家对一场雨的激烈程度的描述不是直接用多少毫米/小时,而是间接地用屋顶被击打的声响有多少分贝,他会被称赞有文采吗?
  收付记帐法则从统制类帐户视角感受资金运动。业务发生时,相关帐户记“收”还是记“付”取决于该业务使得统制类帐户“收” 还是“付”。而什么帐户能够成为统制类帐户的约定又十分主观、多变。收付记帐法本身就是一个记帐方法的集合,在某种极端情况下,它等同于增减记帐法,在某种极端情况下,它又等同于借贷记帐法。一个自身都没有统一起来的,变色龙一般的记帐法,无论如何是无法与借贷记帐法比试优越性的。但是具有讽刺意义的现实是,“增”与“减”、“收”与“付”各是一对儿反义字,用做表示相反的资金运动的记帐符号,无可非议。而“借”与“贷”在汉语里的情况不同,查阅现代汉语词典可知,“贷”者“借入”、“借出”也,倘使缺少了“入”、“出”这样的提示方向的动词或者“给”、“从”这样的介词的帮助,“借”与“贷”的字义完全相同,没有区别。换言之,把借贷记帐法叫做“借借记帐法”或“贷贷记帐法”也没有什么不妥。撇开别的不谈,仅就用两个同义字来表示相反方向的资金运动这一点,借贷记帐法的汉语符号选择便不合时宜,十分反常。
  中国人一向为汉语的博大精深而自豪,汉语中可以组对儿的反义字成千上万,为什么在会计复式记帐这等重要的事情上偏偏理屈字穷了呢?凡是我阅读过的国内学者编著的基础会计教科书,在介绍借贷记帐法的“借”与“贷”的含义时,无一例外地回避触及这一反常现象,几乎异口同声地将“借”与“贷”说成只是单纯的记帐符号,已经失去了原有的含义。我们不禁要问,如果“借”和“贷”已经失去了最初的含义,那么,其最初的含义是什么?“借”和“贷”如今应该能够表达什么含义,才使得它具备了终于能够战胜其他两种记帐法的优越性?如果这种含义用“借”和“贷”来表达不够贴切,我们会计人是否有义务为借贷记帐法寻求更合适的记帐符号   二、问题的形成 
  追溯借贷记帐法产生发展的历史,可以发现借贷尴尬的现象是这样形成的。
  1.威尼斯钱商的per、a记帐法。众所周知,所谓借贷记帐法最初起源于意大利的威尼斯。威尼斯的钱商在记录他们的业务时,如果业务内容是某相对人从钱商处拿走货币(包括此人从钱商处借走货币或取出存于钱商处的货币),则在此人的名下记per多少多少;如果业务内容是钱商从某相对人处获得货币(包括此人将货币存于钱商处或将过去从钱商处借走的货币偿还给钱商),则在此人的名下记a多少多少。任何时点上双方孰为债权人孰为债务人,取决于a与per的累计差额。也就是累计a大于累计per时,相对人是债权人,累计a小于累计per时,相对人是债务人。凭借per与a两个记帐符号,钱商可以很好地记录下他们的金融业务。我们姑且称这种记帐方法为per、a记帐法。而在威尼斯方言中,a与per原本就是债权与债务的意思。如果钱商用的不是per、a记帐法,而是增减记帐法,那么,钱商每次记帐都必须事先确认对方是债权人还是债务人,然后才能确认应该记增还是减。于是增、减就有了债权增、债权减、债务增、债务减四种情形,记帐的复杂性明显不必要地提高了。威尼斯的钱商之所以没有采用增减记帐法而是采用per、a记帐法,想必是他们意识到了这样一个事实:归根结底所有的复杂业务都可以抽象为货币流向自己和从自己处流出的两种对立统一的基本情形,站在钱商会计主体相对一方的立场便是形成a 与per。能够用两个高度概括的符号记录业务,谁还会考虑采用四种符号记帐呢?
  2.卢卡·帕乔利的debito 、credito记帐法。意大利的学者卢卡·帕乔利肯定革命性地认识到per、a记帐法的精神实质,只要将钱商核算的货币进一步抽象为资金,这种记帐法便适用于对任何会计主体的经济活动的核算。所谓经济活动总归表现为资金相对于会计主体的一对儿、一对儿的方向相反却等值的来和去的运动,不管这个会计主体是钱商、工厂、商店、农庄还是个人。在他1494年所著的《数学大全》(又名《算术·几何·比与比例概要》)中,卢卡·帕乔利完整地展示了将钱商的per、a记帐法推广到所有行业的所有业务核算中的想法。只不过,在记帐符号的选择上,用意大利语的debito和credito分别取代了方言的per和a。在意大利语中,credito意为债权,debito意为债务,这样新的符号完全对应上了a 和per的原义。如果我们把这种记帐方法称做debito 、credito记帐法的话,可以说,卢卡·帕乔利让per 、a记帐法的精神实质在debito 、credito记帐法中重生。卢卡·帕乔利对于簿籍的贡献是空前的、巨大的。这种debito、credito记帐法首先风行意大利,随后风行欧洲,进而传播至世界各地。英语中debito、credito被分别翻译成debit 、credit,显然,在英语世界这种记帐法应当叫做debit、credit记帐法。
  3.中国的借贷记帐法。最早向中国人推介这种起源于意大利的记帐方法的中国人是清末的一位职业外交官蔡锡勇。蔡锡勇(1850-1897)是福建龙岩人,同治六年毕业于广州同文馆。此人特别擅长英语,曾任清朝驻美公使馆翻译官,从美国回来后留在广州实习馆任教员。他对当时在西方已普遍推行的复式记帐法极为推崇,于是萌发了向国人介绍、推广这种先进记帐方法的念头。从钻研到执笔,数经寒暑,终于写成《连环帐谱》一书。但是非常遗憾,在他有生之年未能实现该书的出版。后来他的儿子蔡璋赴日本考察,对全书加以校订,《连环帐谱》才得以在光绪三十一年(1905年)由湖北官书局出版发行。《连环帐谱》一书,既以卢卡·帕乔利首创的debito 、credito记帐法原理为蓝本,又力求“参以中土要理”。因此,该书将帐户debit方译为“该收”,将credit方译为“存付”。其记帐要领是:“凡货物出入经我手者,必有来历去处,我该收即彼存付,彼该收即我存付”,从而构成“存付”与“该收”的连环,“存付”之结果与“该收”之结果也必相连环,故称“连环帐”。“连环帐”没有使用“借”和“贷”做记帐符号,却几乎完整地再现了debito 、credito记帐法的精髓。遗憾的是,后人并没有沿着“连环帐”的思路走下去。现在人们使用“借” 和“贷”做记帐符号的所谓借贷记帐法显然继承的是谢霖和孟森的《银行簿记学》提供的记帐方法。1907年,留学日本的中国学者谢霖和孟森在东京出版《银行簿记学》,结合银行业务正式以“借”和“贷”的名义将卢卡·帕乔利的debito 、credito记帐法介绍给中国人。掐指算来,距今恰好百年。
  4.日本的“帳合之法”。我们的近邻日本从西方引进卢卡·帕乔利的debito 、credito记帐法早于我国。1873年(明治6年),一位头像被印制在今天日本市场上流通的一万日元钞票正面上的,日本著名明治维新的启蒙思想家,日本近代文明缔造者福泽谕吉,在他的一部名为“帳合之法”(记帐方法)的译著里,首次将美国学校用簿记教科书(Bryant& Stratton’sCommon SchoolBook-keeping,1861)中使用的debit和credit翻译成“借”与“貸”。这一译法被他的弟子们继承、弘扬,光大至今。

 

 

关于借贷记账法的理论探讨 

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一、问题的提出
  我们知道,记账方法包括单式记账法和复式记账法,而复式记账法又包括借贷记账法、收付记账法、增减记账法。目前,借贷记账方法为世界上绝大多数国际和地区所采用,成为国际上通用的商业语言。我国《企业会计准则——基本准则》第11条规定:“企业应当采用借贷记账法记账。”
  对于借贷记账法,人类得出的普遍性的结论是:对于会计主体而言,资产、费用增加时记在借方,减少时记在贷方;而负债、所有者权益、收入增加时记在贷方,减少时记在借方。
  借贷记账法为什么这样记账?对于这个十分关键的问题,国际、国内主要会计书刊仅仅指明借贷记账法的理论依据是会计等式,但是几乎都没有对此进行全面、科学的论证。因此,如何探究借贷记账法的理论本质,成为会计界尚待解决的重大课题之一。

二、借贷记账法的理论推导
  我们知道,一般会计等式是:资产=负债+所有者权益
  对于收入和费用而言,相应的会计等式是:利润=收入-费用
  广义的会计等式是:资产=负债+所有者权益+收入-费用

  我们知道,客观世界的所有物质都处于不断的运动当中;物质的运动是有规律的。会计要素作为物质世界的有机组成部分,同样处于不断的运动过程中。会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。通过会计要素的运动变化,企业可以实现自己的目标:生存、发展、获利。

  从总体上考察,资产、负债、所有者权益、收入、费用的运动趋势主要有两种:要么增加,要么减少。
  根据广义的会计等式:资产=负债+所有者权益+收入—费用①
  如果将上述会计要素置于同类项的地位,则得:
  资产+费用=负债+所有者权益+收入②


  继续调整公式,则得:
  资产+费用-负债-所有者权益-收入=0,即:
  +资产+费用-负债-所有者权益-收入=0③
  所以,资产、费用的记账符号和负债、所有者权益、收入的记账符号刚好相反。

  如何把上述规律用借贷符号表示出来呢?

  我们知道,对立统一律是宇宙万物的基本规律,经济规律也不例外。例如,“借”与“贷”、“增加”与“减少”、“+”与“-”互为矛盾对立,互为相反方向,而“增加”、“+”、“借”具有相似的属性,“减少”、“-”、“贷”具有相似的属性。

  根据上述分析,则以下论述成立:

  1.借贷记账法体系之一
  对于等式而言,如果规定资产、费用增加时记在借方,则负债、所有者权益、收入增加时必然记在贷方,而资产、费用减少时必然记在贷方,负债、所有者权益、收入减少时必然记在借方。这就是目前世界各国普遍使用的借贷记账法。

  我们知道,备抵账户是用来抵减被调整账户的余额,以求得被调整账户的实际余额的账户,包括资产备抵账户、权益备抵账户。

  其调整公式为:
  被调整账户的余额-备抵账户的余额=被调整账户的实际余额
  

    对于资产备抵账户而言,其调整公式为:
  被调整资产账户的余额-资产备抵账户的余额=被调整资产账户的实际余额,即:
  +被调整资产账户的余额-资产备抵账户的余额=+被调整资产账户的实际余额④

  因为被调整资产账户的余额增加时记在“借方”,减少时记在“贷方”,依据公式④,资产备抵账户的余额增加时必然记在贷方,而减少时记在借方。

  对于权益备抵账户而言,其调整公式为:
  被调整权益账户的余额-权益备抵账户的余额=被调整权益账户的实际余额,即:
  +被调整权益账户的余额-权益备抵账户的余额=+被调整权益账户的实际余额⑤

  由此公式得知,因为被调整权益账户的余额增加时记在“贷方”,减少时记在“借方”,必然导致权益备抵账户的余额增加时记在借方,而减少时记在贷方。

  2.借贷记账法体系之二
  对于广义会计等式③而言,如果规定资产、费用增加时记在贷方,则负债、所有者权益、收入增加时必然记在借方;并导致资产、费用减少时记在借方,而负债、所有者权益、收入减少时记在贷方。

  在这种记账体系下,同样存在着备抵账户,包括资产备抵账户、权益备抵账户,其调整公式相应变化为:
  -被调整账户的余额+备抵账户的余额=-被调整账户的实际余额

  对于资产备抵账户而言,其调整公式为:
  -被调整资产账户的余额+资产备抵账户的余额=-被调整资产账户的实际余额。⑥

  在这种记账体系下,因为被调整资产账户的余额增加时记在“贷方”,减少时记在“借方”,故导致资产备抵账户的余额增加时必然记在在借方,而减少时必然记在贷方。

  对于权益备抵账户而言,其调整公式相应为:
  -被调整权益账户的余额+权益备抵账户的余额=-被调整权益账户的实际余额。⑦

  在这种情况下,被调整权益账户的余额增加时记在“借方”,减少时记在“贷方”,依据公式⑦,权益备抵账户的余额增加时是计在贷方,而减少时记在借方。

  三、结论
  对于同样的经济业务,分别用两种借贷记账法记账,最终编制的会计报表是一样的。这充分证明了基于会计等式的两种借贷记账法体系的正确性、合理性、完整性、科学性。目前,人类正是采用本文所论证的借贷记账法理论体系之一,构建相应的会计理论与会计实务。而借贷记账法理论体系之二在理论上是成立的,在实践上是可行的,只不过没有被人类所采用而已。

 

 

“箭头法”在借贷记账法教学中的创新应用

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  一、“箭头法”概念

  箭头法是用箭头的左、右方向表示会计要素代表业务内容增减的不同情况,以资产负债表的中轴线为基准线,会计要素增加时,箭头方向向外侧扩张;会计要素减少时,箭头方向向内侧收缩;最后将业务对应的会计要素进行整理,向左的会计科目记人借方,向右的会计科目记入贷方。它具体运用于借贷记账法的教学过程中,旨在更有效地解决学生在学习、应用借贷记账法时对借、贷方向迷惑不清的问题而独创的一种教学方法。

  二、原教学方法存在问题及原因分析

  一是教师过度强调会计的传统教法,忽略了学生固有的汉语习惯对会计术语词意的本能联想。多数会计专业老师缺乏企业会计实务经验,在教学过程中,往往强调“借”、“贷”只表示记账符号、账户的方向,与账户下业务的增减无关。这本身忽略了汉语中关于“借”、“贷”最基本的含义。汉语长期的语言环境和先入为主的特点,使学生较容易按照“借”表示增加,“贷”表示减少的思路来进行,这固然不正确,却现实存在。所以需要考虑汉语言的因素,加以引导,寻找解决方案。

  二是现有教材在内容编排方面重理论而轻实践,不利于学生理解和掌握。对于会计业务增、减引起的会计要素变化与会计科目借、贷之间的关系,现有的教材没有关联度很高的归类,不利于初学者掌握和应用。与之相对应,教师授课时,只强调“借”、“贷”已完全失去其原始的字面意义而变成一种纯粹的记账符号或会计专门用语,告诉学生“借”、“贷”的方向与账户下业务的增减无关。但是“借”、“贷”方向与什么有关,则没有说明。如某企业取得销售收入50万元,货款尚未收回,增值税率17%。许多学生可以分析出此业务会引起主营业务收入的增加和应收账款的增加,也会计算销项税为500000×7%=85000,但是却往往会做出这样的错误分录:

  借:主营业务收入  50000
    应交税费——应交增值税(销项税)85000
   贷:应收账款  585000

  在长期的教学观察中,笔者注意到主要因为初学者理不清会计业务具体事项引起会计要素的增、减变化与“借”、“贷”方向的对应关系,缺乏完整的框架思维来规范其中的内在规律。

  三、解决思路

  第一,以轻松、快乐的心态迎接基础会计学这门专业技术性很强的学科。使初学者开始就较快、较准确地入门会计学的确存在一定难度。但是,基础会计教师应该具有化繁为简的魄力和能力,帮助学生克服畏难情绪,从心理上和课堂气氛上引导一种简单、愉快的教与学的特质环境。

  第二,摒弃一切原有对会计要素强行的、毫无关联的归类,重新确立理解、记忆体系。会计是一门成熟学科,经济的发展使得会计的地位日益重要,与之相对应,种种学说和方法也异彩纷呈。各种学说都有其侧重。在具体教学活动中,并非所有的理论都适合。所以,教师要具有选择的眼光和创新的能力与信心,建立有利于学生掌握的教学方法体系。

  四、操作步骤

  第一,借助简易的资产负债表,建立账户及会计科目结构框架。首先将资产负债表简化为“田”字格形式。反复琢磨“资产=负债+所有者权益”账户结构;其次记忆各账户在资产负债简易表中的排列。

  第二,从资产负债表中三个账户下的会计科目人手,找准与实际业务要素相对应的账户、具体会计科目及其在资产负债表中的位置。将实际业务要素转化为会计科目时,要充分发挥汉语优势,由易到难,联想记忆。如:资产类的银行存款、库存现金,本身意思非常直接,而应收账款、固定资产之类稍加思考就会明白其含义。对应负债类账户下的科目,如短期借款、应付账款等,所有者权益账户下的实收资本、资本公积等都易学易记。也有个别科目较特别,如待摊费用属于资产类账户,预收款项属于负债类账户等。这样会计科目很少,单独理解记忆即可。

  第三,箭头法表示业务扩张(增加)与业务收缩(减少),分析其与借、贷的关系。为了更快记忆,编写“箭头法”记忆歌:“箭头扩张表增加,箭头收缩表减少。箭头向左记入借,箭头向右记入贷。”成本、费用、损益类账户的处理方法对比参照资产负债表上科目,按照“有借必有贷”原则,先找准资产负债表中现有的业务对应科目增或减的情况,确定借或贷的方向,那么对应科目的方向就能解决。记忆几个有代理性的业务处理方法,举一反三,理解记忆,灵活运用。

 

  (1)东方公司从银行借入一笔两年期的借款20万元。

  该业务将导致银行存款增加,长期借款增加。所以箭头都向外侧表示扩张。得以下分录:

  借:银行存款  200000
   贷:长期借款  200000

  (2)东方公司购入一台机器设备,价值50000元,货款已用现金支付10%,余款将于一年后付清,机器已安装完毕。

  该业务将导致“固定资产”增加,“应付账款”增加,“库存现金”减少。所以“固定资产”和“应付账款”箭头向外侧表示扩张,“库存现金”箭头向内表示缩减。得出以下分录:

  借:固定资产 50000
   贷:库存现金  10000
     应付账款     40000

  (3)东方公司和某债权人协商,将原欠短期借款100万元,转作对东方公司的投资资金。

  该业务将导致“实收资本”增加,“短期借款”减少。故“实收资本”箭头向外侧表示扩张,“短期借款”箭头向内表示缩减。得出以下分录:

  借:短期借款  1000000
   贷:实收资本  1000000

  (4)东方公司销售产品一批,销货款11.7万元尚未收到。该业务将导致“应收账款”增加,“主营业务收入”增加,“应交税费——应交增值税(销项税额)”增加。所以“应收账款”箭头向外侧表示扩张,“应交税费”箭头向外侧表示扩张。其中,主营业务收入在资产负债表中没有对应的科目,那么可以根据“有借必有贷、借贷必相等”的原则,先确定已经明确的科目方向,剩下的缺位,就是主营业务收入的位置了。得出以下分录:

  借:应收账款  117000
   贷:主营业务收入  100000
     应交税费——应交增值税(销项税额)17000

  仅用箭头的方向将借与贷的关系归位,避开了增、减与借、贷之间在汉语字面意思上的关联和联想。通过简易的资产负债表框架结构,比较直观的罗列了会计科目,也使得账户和科目之间的关系一目了然,各个账户之间的对应关系脉络较为明晰。简明化处理,避开了会计本身繁杂的专业术语和技术方法。配以朗朗上口的“箭头法”歌,对于初学者尤其实用。正确理解会计中的“借贷记账法”

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