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西方会计名家选介(T01):约翰•班纳特•坎宁

(2012-02-18 10:21:38)
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西方会计名家选介(T01):约翰•班纳特•坎宁

约翰•班纳特•坎宁

约翰•班纳特•坎宁(John Bennet Canning1884-1962)是一位杰出的经济学家,他在其名著《会计学中的经济学:会计理论的一种批判性分析》(The Economic of Accountancy: A Critical Analysis of Accounting Theory)中,将经济学的观点系统地引入了会计理论的研究中,对现代会计理论与实务的发展产生了极其深远影响。

一、个人生平简介

18841125日,坎宁出生于美国密歇根州(Michigan)的休伦湖(Huron)。他的父亲是一名加拿大人,于1881年移民来到美国。

1901年,在他16岁的时候全家搬到了西部的俄克拉荷马州(Oklahoma)。尽管坎宁少时很讨厌干农活,但是作为六个孩子之中的老大,他必须帮助父亲打理奶场。18岁时,坎宁接管了父亲的奶场,虽然在家时他也得到了学习的指导,但直到21岁时才进入俄克拉荷马城市中学(Oklahoma city high school)。在业余时间,他还是继续在农场工作。在他管理农场的六年里,农场的价值增长了三倍。俄克拉荷马城市中学提供了丰富的课程,其中包括四年的拉丁语。在高年级时,坎宁担任学生创办的月刊《学生》杂志主编,并且还在学校足球队里担任后卫,这项业余爱好直到大学时代还一直保留着。19095月,他获得Seventy Enter Higher School的毕业文凭。

1909年秋季,24岁的坎宁考入芝加哥大学(The University of Chicago),主修政治济学专业,但他也花费了大量的时间学习德语和法语,并学习了数学、英语语言和文学、政治科学、社会学、人类学、生理学和地理学等课程。在大学四年生活中,坎宁每年都获得奖学金。在大二时,坎宁选修了会计课程,主讲人是内森•C.普林顿(Nathan C. Plimpton)。普林顿当时是芝加哥大学会计主管(最后成了一名审计人员)。坎宁一位最亲密的朋友和同事爱德华•G.尼尔森(Edward G. Nelson)回忆道:坎宁说是普林顿让他了解到会计不仅仅只是簿记。但是坎宁对会计感兴趣另一个更实际的理由是,他需要赚生活费。普林顿给他找了一份工作,让他兼职帮助一家企业解决财务混乱问题。这段经历可能激发了他对会计计量问题的兴趣。

19136月,坎宁取得芝加哥大学的学士学位,并获得奖学金继续他的研究生学习,在此期间,他也修习了芝加哥大学政治经济学博士课程。在接下来的四年里,他陆续选修了保险、会计、统计、工业管理、货币银行学、价值、分配、经济思想史、人口、公司财务、投资学以及商法、政治科学、社会学和数学等课程。1919年,他最终获得了芝加哥大学的经济学博士学位。

1913年坎宁大学毕业后在芝加哥大学攻读研究生期间,还担任教师工作。19141915年担任助教工作,19151917年担任讲师。1917年,他被聘为斯坦福大学(Stanford University)的经济学助理教授,但是在他准备任职前,爆发了第一次世界大战。在这之后的两年里,坎宁加入了美国军队参加战争。1918年,他以上尉衔在法国服役。

1919年秋天,坎宁在斯坦福大学开始了他的职业生涯,一直到1941年春天。那个时期的斯坦福大学经济系,学院教员有很大的自由来选择自己所提供的课程。在19191920年,学院只有七名教员。第一年,坎宁讲授初级会计、统计学入门、保险学、中级会计学、企业管理和高级会计学。从一开始,坎宁就对这两类学生感兴趣:一类是那些将来打算成为职业会计人员的学生;另外一类就是那些已经选择好自己未来职业并渴望了解会计方面知识的学生。他认为,自己担负着吸引有胜任能力的学生成为公共会计人员(public accounting profession)。在经济系期间,坎宁建立了一套完整的会计课程。坎宁一直都是经济系的活跃成员,在暑期里,他还曾到加利福尼亚大学(University of California)和华盛顿大学(The George Washington UniversityGWU)做访问学者。1925年,坎宁晋升为副教授;1926年,他在经济系里设置了会计研究所;1930年,他晋升为教授;1941年,他成为食品研究所(the Food Research Institute)的副教授。

19466月,坎宁在斯坦福荣誉退休。但他仍然在德国供职到194812月,当时由于健康问题他不得不从政府岗位上退休。

19151223日,坎宁和他的大学同学桃乐茜•海伦•珀拉姆(Dorothy Helen Plumb1894-1979)在俄克拉荷马州举行婚礼。婚后他们育有三个儿子,分别中约翰•霍华德(John Howard)、詹姆斯•吉尔莫(James Gilmore)和托马斯•诺曼(Thomas Norman)。196264日坎宁教授因病去逝,终年78岁。

二、理论与实务的主要贡献

坎宁的学术生涯可以大致分为两个阶段,即20世纪20年代和30年代。在20世纪20年代坎宁很关注会计职业的提升和改进,他的研究兴趣集中于会计学中的经济学。

在斯坦福大学任教期间,坎宁是一位极其优秀的老师。他讲话很缓慢,仔细选择所用词语,不断发展和丰富自己的思想。尽管他对所使用的教材不怎么感兴趣,但是却完善地运用资本和价格理论解释会计信息对经济决策产生的基础。坎宁认为:当时对会计人员的大学培训还很不令人满意。就拿当时的公开课程来说,都过于强调常规会计程序,而不是他们十年后将主要面对的实质性问题,也很少关注那些基本理论,而这些问题却是学术界所必需的;很少发现有那些能够使学生读懂现代优秀统计出版物的数学课程;很少人明白这样的道理:会计人员面对的论题很多没有解决,大多数也没有被觉察出,那些问题需要数学基础但很少会计人员掌握了。他也写道:“通过著作和会计程序可以得出这样的结论,对法律的充分理解可以引导人们对分类和计量的实质性改善,可以使他们对不符标准的项目更谨慎。”几年之后,坎宁就对处理实务的人多掌握着不完全的会计知识提出意见:会计被称为企业的语言,但大多数工程师、经济学家对那种语言都是无知的,一些人承认会计对他们来说是一个迷;另一些则承认知道会计知识但却忽略了它;还有一些人(包括许多会计人员)了解会计,但却像被训练的会说很多英语的鹦鹉,却不知道它真正讲述的是什么意思。

在斯坦福的时候,坎宁在经济系设置了一个完全不同于传统会计的全新会计课程——利用经济学原理来研究会计理论。这个课程吸引了一部分优秀学生的参与,他们在经济学和会计学方都接受过严格的训练。20世纪20年代开始,坎宁致力于会计学和经济学的联合研究。随着1929年《会计学中的经济学》一书的发行,坎宁在这一领域的研究达到了顶峰,并且在会计研究领域开拓了一片新的天地,同时也丰富了经济学家关于商业企业的理论。他的同事与学生对他的教学才能与厚实的经济学功底给予了很高的评价。沃尔特•B.麦克法兰德(Walter B. Mcfarland)在坎宁的指导下完成了博士论文,他说:“当我作为博士研究生,我发现坎宁教授的课程很刺激也充满新的观点。”罗伯特•D.卡尔金(Robert D. Calkin)则这样评价坎宁教授:“当我被他探讨会计的方法和对费雪(Irving Fisher)的贡献深深吸引时,他正被许多经济学家嘲笑为具有数学才能的傻瓜。坎宁是一个完全诚实的人,他不追求无价值的东西也不自负,他对荣誉不感兴趣。”爱德华•S.肖(Edward S. Shaw),一位对坎宁深深敬佩的经济学教授这样讲到:“作为他的学生和朋友,我发现他是一个优秀的、有魅力的、聪明的人。他理解统计学和计量经济学对经济的潜力。”

20世纪30年代初期,在继续对会计领域深入研究的同时,他的兴趣逐渐转向了经济学其他领域的研究。由于经济萧条所带来的严重失业问题唤起了他强烈的社会意识,他开始全神贯注于经济萧条的社会和经济问题。坎宁教授是很早发现政府支出和不平衡预算在减弱经济萧条与促进恢复方面扮演着重要的角色的经济学家之一。在经济大萧条时期和罗斯福新政的恢复期,他的研究领域变得越来越重要。193212月,他和他的同事爱德华•G.尼尔森(Edward G. Nelson)在美国统计协会年会上发表了题为“预算平衡和贸易稳定”(Budget Balancing versus Trade Stabilization)的论文,此后该文章发表在《美国经济评论》上并在美国参议院金融委员会(the U.S. Senate Committee on Finance)上得到宣读。同时,坎宁也积极关注失业保险和社会保障系统的研究,研究结果也在联邦和州进行了实践。1934年到1935年,他担任旧金山市商会失业准备金与失业保险咨询委员会(the Advisory Committee of the San Francisco Chamber of Commerce on Unemployment Reserves and Insurance)的成员以及加州失业保险联合立法委员会(the California Joint Legislative Committee on Unemployment Insurance)的顾问。所以,他的研究项目也逐步转向了失业保险和社会保障。在接下来的几年里,坎宁一直担任咨询的工作并且在这一领域也发表了多篇论文。1934年,加利福尼亚医疗协会(the California Medical Association)开始关注健康保险,坎宁受其邀请成为咨询委员会的成员,担任该协会理事会所执行的“医疗经济调查”项目的经济顾问,这项工作一直持续到1936年。

20世纪30年代的后期,他将自己的注意力转移到农业政策上。当时第二次世界大战迫在眉睫,对加州农业劳动力问题的研究兴趣导致了他对战时国家农业政策和食品供应非常关注。19391941年他写了很多关于这方面的文章,两度参加了由总统和农业部分别组织的全国性会议。1942年,坎宁结束了他作为经济学家的职业生涯,进入了一个崭新的领域,担任全职的管理专家,开始担任美国农业部部长的经济助理,并在接下来的三年里一直供职于该部的不同部门。1945年战争快结束时,坎宁来到柏林(Perlin)担任美国军事管理委员会(the U.S. Office of Military Government)经济部门所属的食品与农业处的首席代表,其主要职责是在四国占领委员会中担任美国代表负责占领区的食品和农业问题。

三、《会计学中的经济学》(1929)简析

19281020日,坎宁在一封寄往芝加哥大学的信中,提交了它的“著作”以申请他的博士学位 。坎宁讲述了这本书的写作思想与形成历程,并将其命名为《会计学中的经济学:会计理论的一种批判分析》( The Economic of Accountancy: A Critical Analysis of Accounting Theory)。坎宁的这本书经威廉•安德鲁•佩顿(William Andrew Paton)极力推荐由罗纳德出版公司(the Ronald Press Company,在商界和会计界最有影响力的出版社)于1929年正式出版。193051日,《会计学中的经济学》由于其对会计学的显著贡献而被授予Alpha Kappa Psi图书奖(Alpha Kappa Psi Book Award)。该书出版后,当时著名的经济学家欧文•费雪(Irving Fisher)教授曾在1930年第4期的《美国经济评论》(The American Economic Review)撰专文用较长的篇幅推介其学术价值

《会计学中的经济学》一书的主要贡献是把经济学的一些观点引进到会计学和会计工作中来。坎宁认为,由于会计本身具有很大不确定性性,当时的会计实务在很大程度上缺乏统一性。因为在1929年还没有公认会计原则,而会计实务的发展又非常迅速,使得会计师很难正确决定会计该做什么,不该做什么。因此,他得出的结论是:应该从经济学中引进若干与会计相关的概念,如财产、财富、资本、收益和成本等来解释会计现象,因为会计学经常会应用到这些概念。

坎宁的会计思想受到世界著名经济学家欧文•费雪(Irving Fisher)教授的很大影响,以至于他在《会计学中的经济学》序言中写道:“我不需要宣称费雪教授的论文对我思想的影响,因为它出现在整本书中。”费雪是美国耶鲁大学的教授,曾经担任美国经济学会会长,而且是美国计量经济学的一代宗师,是计量经济学的先驱者之一。费雪同会计学相关的重要经济理论之一,就是对收入的研究。费雪认为,收入是指资本额所提供的未来服务(future service),未来服务的价值是未来每年现金的流入按照利率所折现的贴现值。未来服务的价值实际上也就是资产的价值(资本物的价值)。

坎宁把费雪关于收入的理论引进到会计学当中来,对资产、收益两个概念给出新的定义,这与以前会计学家的看法和与当时对会计实务的认识都不相同,并在《会计学中的经济学》中提出了四个方面的新见解:(1)资产是指处于货币形态的未来服务。他根据费雪的观点,认为资产的本质是现已处于货币形态,或未来可转化为货币的未来服务。(2)收益是指处于货币形态的、由企业的资产以及其他服务所提供的最终成果。而且又强调最终成果是现金的流入,特别是现金的净流入。他还假设财务报告的使用者是业主和与业主有利害关系的其他人——投资者、债权人。同时假定这些人所最关心、最需要的信息是一年内企业经营活动而导致的可以支配的未来最终收益的净变化,就是最终可供分配的期初、期末净财富的增减变化。(3)理想的计量模式应该是按照资产的直接估价来计量资本价值的年度净变化,估价方法是按每项资产直接计量。(4)直接计量应按未来现金流量的贴现值来表示,如果这一点做不到(因未来现金流量难以估计,贴现率、时间也难以确定),也可以采取间接计价,即按成本计价。

坎宁的上述观点在当时没有得到重视,因为他的观点同当时的会计实务格格不入。但是到1961年和1962年,当莫里斯?穆尼兹(Maurice Moonitz,会计名人堂第39位成员)和罗伯特•托马斯•斯普劳斯(Robert Thomas Sprouse,会计名人堂第54位成员)在分别撰写ARS No.1《论会计基本假设》和ARS No.3《论企业广泛适用的会计原则》两份会计研究公报特别是ARS No.3时,才重温了三十多年前坎宁著作中的一些观点。尽管ARS No.3后来被认为是不符合当时的会计实务而遭到了否定,而到了20世纪80年代,美国财务会计准则委员会(FASB)却又基本上吸取了坎宁的观点,且在以后的会计文献中又陆续都引用了他的观点,如1980年发布的“财务会计概念公告”第3号——《企业财务报表的要素》(SFAC No.3 Elements of Financial Statements of Business Enterprises),以及后来于1985年发布的取代SFAC No.3 “财务会计概念公告”第6号——《财务报表的要素》(SFAC No.6 Elements of Financial StatementsAn Replacement of FASB Concepts Statement No.3Incorporating an Amendmen of FASB Concepts Statement No.2)。

《会计学中的经济学》全书共分为15章。主要内容如下:第1章——会计的学术地位,描述了经济学家对会计学家的依赖,以及经济学和会计学的不同起源;第2章——资产的性质,从会计基本等式、一项资产的特征谈到资产定义;第3章——资产:解释的难处,从基金账户、计价账户和商誉三个角度解释了资产;第4章——净资产所有权和第5章——负债和净资产所有权:解释的难处,讨论了负债和所有者权益,分别从权益总额、权益和负债之间的区别来进行诠释,并从次级债务、优先权的区别和公司的所有者权益分析了负债和所有者权益解释上的疑难;第6章——总收益,讨论了收益的概念和“最终收益总额”的定义;第7章——净收益,讨论了从总收入中抵扣项目的性质和损益表;第8章——收入的计量:会计师理论同经济学家理论的比较与对比,讨论了会计学家的理论同经济学家的理论的对照与对比,以及费雪教授的理论和会计学家的理论的比较;第9章——财务状况,讨论了“财务状况”在文献中的定义、会计人员估价的假设前提和“财务状况”的理想定义;第10章——会计师的估价问题,讨论了会计师所受的约束、价值理论与计价理论;第11章——直接计价,讨论了直接计价成为可能的条件;第12章——间接计价,讨论了资产价值和企业价值不一定相等;第13章——重估价值的方法,讨论了直线法模型、偿债基金模式、固定比例均衡递减模式、年数总和法和服务单位准则;第14章——再评估技能,讨论了如何调整计量的问题;第15章——总结与展望。

主要参考文献

Fisher Irving. The Economics of Accountancy The American Economic Review Vol. 20 No. 4 Dec. 1930), pp. 603-618

John BCanning. The Economic of Accountancy: A Critical Analysis of Accounting Theory. The Ronald Press CompanyNew York1929.

Zeff Stephen A.. John B. Canning: A View of His Academic Career. Abacus Vol.36 No.1 2000

葛家澍.2005.西方财务会计理论问题探索.财会通讯,1

 

许家林  李冰,原刊于《财会通讯》2012年第1 

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