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《中级会计实务》第三章 存货

(2006-10-11 14:46:12)

酸甜苦辣 会计人生

籍树东

第三章  存 
 
一、本章考情分析
1.本章在考试中处于较重要的地位,考分一般在6分左右,2000年出过计算分析题,5年来没有出大题,今年出大题的可能性也不大。学习本章应掌握存货在取得时入账价值的确定、存货发出和期末时的计价方法及相关的账务处理。
2.本章重点:(1)存货入账价值的确定;(2)存货计提跌价准备。
二、本章考点精讲
本章内容包括存货的确认条件、存货的初始计量、发出存货的计量和存货的期末计量四部分内容。需要掌握的重点内容是:
(一)存货的确认
1.存货是指企业在生产经营过程中为销售或耗用而储备的各种物资,包括材料、包装物、低值易耗品、委托加工物资、商品、在产品、半成品、产成品等。
2.代销商品在售出之前应作为委托方的存货处理。但为了使受托方加强对代销商品的核算和管理,企业会计制度也要求受托方对其受托代销商品在资产负债表的存货中反映。
(二)存货的初始计量
存货在取得时,应当按照实际成本入账,实际成本按以下方法确定:
1.购入的存货,按买价加运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税金以及其他费用,作为实际成本。一般账务处理是:
借:原材料
应交税金——应交增值税(进项税额)
贷:银行存款
    应付账款
商品流通企业购入的商品,按照进价和按规定应计入商品成本的税金,作为实际成本,采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等,直接计入当期损益。
2.自制的存货,按制造过程中的各项实际支出,作为实际成本。
3.委托外单位加工完成的存货,以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金,作为实际成本。
4.投资者投入的存货,按照投资各方确认的价值,作为实际成本。一般账务处理是:
借:原材料
应交税金——应交增值税(进项税额)
贷:实收资本
5.接受捐赠的存货,按以下规定确定其实际成本:
(1)捐赠方提供了有关凭据(如发票、报关单、有关协议)的,按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费,作为实际成本。
(2)捐赠方没有提供有关凭据的,按同类或类似存货的市场价格估计的金额,加上应支付的相关税费,作为实际成本。一般账务处理是:
借:原材料
应交税金——应交增值税(进项税额)(取得增值税发票时)
贷:待转资产价值
年末时
借:待转资产价值
贷:资本公积——接受捐赠非现金资产价值
    应交税金——应交所得税
6.盘盈的存货,按照同类或类似存货的市场价格,作为实际成本。一般的账务处理是
借:原材料
贷:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
批准后:
借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢
贷:管理费用
7.取得原材料按实际成本核算时,应通过“原材料”和“在途物资”科目核算。
8.取得原材料按计划成本核算,应注意:
(1)账户设置。增设“物资采购”和“材料成本差异”科目。“原材料”按计划成本计价;实际成本通过“物资采购”核算,取得材料的实际成本与计划成本的差额,通过“材料成本差异”核算。“材料成本差异”的借方登记超支额,贷方登记节约额;转出材料成本差异一律从贷方转出,转出超支额用蓝字,转出节约额用红字。月末通过计算材料成本差异率,调整有关材料成本差异,将计划成本调整为实际成本。购入时账务处理是:
借:物资采购(实际成本)
应交税金——应交增值税(进项税额)
    贷:银行存款
验收入库:
借:原材料(计划成本)
  贷:物资采购
结转差异:
借:材料成本差异(超支差异)
  贷:物资采购
借:物资采购
  贷:材料成本差异(节约差异)原材料按计划成本核算时,应通过“原材料”、“物资采购”和“材料成本差异”科目核算。
(三)发出存货的计量
1.发出存货按实际成本核算时,计价方法有先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法和个别计价法。在物价持续上涨时,采用后进先出法最稳健。以发出原材料为例,一般的账务处理是:
 ①生产经营领用
借:生产成本(产品领用)
制造费用(车间管理部门领用)
管理费用(企业管理部门领用)
营业费用(专设销售机构领用)
贷:原材料
②对于福利部门领用、在建工程领用、发生非常损失,应作进项税额转出
借:应付福利费
在建工程
待处理财产损溢
贷:原材料
    应交税金——应交增值税(进项税额转出)
③对于将原材料对外销售、用于投资、用于捐赠、用于抵债、换入固定资产等,应计算销项税额
借:其他业务支出(对外销售)
长期股权投资(用于投资)
营业外支出(用于捐赠)
应付账款(用于抵债)
固定资产(用于换入资产)
贷:原材料
    应交税金——应交增值税(销项税额)
2.发出存货按计划成本核算时,账务处理是:
借:生产成本等科目
    贷:原材料(计划成本)
月末计算并调整本月发出材料应负担的材料成本差异:
本月材料成本差异率
= 月初结存材料成本差异+本月收料成本差异 ×100%
月初结存材料计划成本+本月收料计划成本
(注意:本月收料计划成本不包括暂估入账的材料的计划成本)
 借:生产成本等科目(蓝字或红字)
   贷:材料成本差异(蓝字或红字)
3.生产领用包装物,包装物的成本应计入“生产成本”中;随同商品出售但不单独计价的包装物,包装物的成本应计入“营业费用”中;随同商品出售单独计价的包装物,包装物的成本应计入“其他业务支出”中。
4.商品流通企业采用毛利率法核算时,可根据本期销售净额乘以上期实际(或本月计划)毛利率计算本期销售毛利,并计算发出存货成本和期末结存存货成本。
5. 商品流通企业采用售价金额核算法核算时,可通过进销差价率计算本期销售商品的实际成本,进而计算期末结存商品的实际成本。
(四)存货的期末计价
1.企业的存货应当在期末按成本与可变现净值孰低计量,对存货成本高于可变现净值的差额,计提存货跌价准备。
可变现净值,是指企业在正常经营过程中,以估计售价减去估计完工成本及销售所必须的估计费用后的价值。即:
可变现净值=存货的估计售价— 至完工估计将要发生的成本— 估计的销售费用及相关税金
不同的存货,期末计提跌价准备时,上述公式的运用是不同的,存在下列四种情况:
①如果存货为库存商品,不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题
[例1]2003年12月31日,A库存商品的账面成本为100万元,估计售价为80万元,估计的销售费用及相关税金为2万元。则年末计提存货跌价准备如下:
A商品可变现净值=A商品的估计售价— 估计的销售费用及相关税金=80-2=78(万元)
应计提跌价准备22万元:
借:管理费用  22
贷:存货跌价准备   22
②如果存货为用于出售的原材料,则只需将原材料的成本与根据材料本身的估计售价确定的可变现净值相比计提跌价准备,也不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题
[例2]2003年12月31日,B原材料的账面成本为100万元,因产品结构调整,无法再使用B原材料,准备将其出售,估计B材料的售价为110万元,估计的销售费用及相关税金为3万元。则年末计提存货跌价准备如下:
B材料可变现净值=B材料的估计售价— 估计的销售费用及相关税金=110-3=107(万元)
因材料的可变现净值高于材料成本,不应计提存货跌价准备。
③如果存货为用于生产的原材料,则应当将原材料与其所生产的产成品的期末价值减损情况联系起来,假设用原材料生产的产成品的可变现净值预计高于产成品的成本,则原材料应当按照原材料成本计量,也不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 
[例3]2003年12月31日,C原材料的账面成本为100万元,C原材料的估计售价为90万元;C原材料用于生产甲商品,假设用C原材料100万元生产成甲商品的成本为140万元,甲商品的估计售价为160万元,估计的甲商品销售费用及相关税金为8万元。则年末计提存货跌价准备如下:
甲商品可变现净值=甲商品的估计售价— 估计的销售费用及相关税金=160-8=152(万元)
因甲商品的可变现净值152万元高于甲商品的成本140万元,C原材料按其本身的成本计量,不计提存货跌价准备。
④如果存货为用于生产的原材料,应当将原材料与其所生产的产成品的期末价值减损情况联系起来,假设用原材料生产的产成品的可变现净值预计低于产成品的成本,则原材料应当按照原材料的可变现净值计量,此时存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 
[例4]2003年12月31日,D原材料的账面成本为100万元,D原材料的估计售价为80万元;D原材料用于生产乙商品,假设用D原材料100万元生产成乙商品的成本为140万元(即至完工估计将要发生的成本为40万元),乙商品的估计售价仅为135万元,估计乙商品销售费用及相关税金为7万元。则年末计提存货跌价准备如下:
乙商品可变现净值=乙商品的估计售价— 估计的乙商品销售费用及相关税金=135-7=128(万元)
因乙商品的可变现净值128万元低于乙商品的成本140万元,D原材料应当按照原材料的可变现净值计量:
D原材料可变现净值=乙商品的估计售价— 将D原材料加工成乙商品估计将要发生的成本— 估计的乙商品销售费用及相关税金=135-40-7=88(万元)
D原材料的成本为100万元,可变现净值为88万元,计提跌价准备12元:
借:管理费用  12
贷:存货跌价准备   12
2.存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值计量,如果某些存货具有类似用途并与在同一地区生产和销售的产品系列相关,且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货,可以合并计量成本与可变现净值;对于数量繁多、单价较低的存货,可以按存货类别计算成本与可变现净值。
3.当可变现净值低于存货成本时,应当计提存货跌价准备;可变现净值高于存货成本时,应当冲回存货跌价准备。有关存货跌价准备的账务处理是:
(1)期末提取或补提存货跌价损失准备时:
借:管理费用
   贷:存货跌价准备
(2)期末冲回存货跌价损失准备时:
借:存货跌价准备
        贷:管理费用
(3)因销售、债务重组、非货币性交易而结转存货成本时,应结转与其对应的存货跌价准备,其中销售结转的存货跌价准备冲减管理费用,而债务重组、非货币性交易结转存货跌价准备不冲减管理费用。
[例5]甲公司为一般纳税企业,增值税率17%,该公司有一项库存商品账面余额1000万元,已计提存货跌价准备200万元,本期用400万元存货偿还一项300万元的应付账款(计税价格400万元);另对外销售350万元的存货,取得销售收入300万元,上述经济业务已经完成,增值税票已经开具,款项尚未收到。甲公司的会计分录是:
①债务重组完成时:
借:应付账款 300
存货跌价准备 [200*(400/1000)] 80
营业外支出 88
贷:库存商品                         400
 应交税金-应交增值税(销项税额)(400*17%)   68
②销售实现时:
借:应收账款  351
贷:主营业务收入  300
应交税金-应交增值税(销项税额)51
借:主营业务成本 350
贷:库存商品     350
借:存货跌价准备 [200*(350/1000)]70 
贷:管理费用                          70

(五)存货盘点和清查
1.存货应当定期盘点,每年至少盘点一次。盘盈的存货,应冲减当期的管理费用;盘亏的存货,在减去过失人或者保险公司等赔款和残料价值之后,计入当期管理费用,属于非常损失的,计入营业外支出。
2.盘盈或盘亏的存货,如在期末结账前尚未经批准的,应在对外提供财务会计报告时先按上述规定进行处理,并在会计报表附注中作出说明;如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致,应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。
三、经典例题考核点精析
(略)
 
四、强化练习题
(略)

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